Bernd Kuckenburg, Renate Perleberg-Kölbel
Rz. 228
Diese Gewinnermittlungsart kommt nur für Land- und Forstwirte, die buchführungspflichtig sind oder freiwillig Bücher führen, sowie für selbstständig Tätige, die freiwillig Bücher führen, in Betracht.
Rz. 229
Für Gewerbetreibende, die buchführungspflichtig sind oder freiwillig Bücher führen, gelten die Gewinnermittlungsvorschriften des § 5 EStG zusätzlich.
Diese sind buchführungspflichtig, wenn sie Kaufleute sind oder wenn eine der folgenden, in § 141 AO genannten, Grenzen überschritten wird:
| ▪ |
Umsätze von mehr als 600.000 EUR im Kalenderjahr |
oder
| ▪ |
Gewinn aus Gewerbebetrieb von mehr als 60.000 EUR im Wirtschaftsjahr |
Rz. 230
Hinweis
Im Gegensatz zu der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG sind bei der Gewinnermittlung nach § 5 EStG nicht nur die einkommensteuerrechtlichen, sondern auch die handelsrechtlichen Bewertungsvorschriften (siehe unten Rdn 272 ff.) zu beachten. Für sie gelten z.B. bei der Bewertung des Umlaufvermögens die Grundsätze des Niederstwertprinzips. Nach dem Niederstwertprinzip müssen Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens aufgrund einer dauernden Wertminderung mit dem niedrigeren Börsen- oder Marktpreis (Teilwert) angesetzt werden (§ 253 Abs. 3 HGB; R 6.8, Abs. 1 S. 3 EStR 2012).
Laut der Legaldefinition (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG sowie § 10 S. 2 BewG) handelt es sich dabei um den Betrag, den ein Erwerber des gesamten Unternehmens im Rahmen des Gesamtkaufpreises des Unternehmens dem jeweiligen Wirtschaftsgut zubilligen würde (Hauptschalter eines Kraftwerkes). Dabei ist von der Fortführung des Unternehmens (going-concern-prinzip) auszugehen. Im Regelfall entspricht der Teilwert dem Verkehrswert oder Marktpreis, wobei immer auf die besonderen Verhältnisse des Unternehmens abzustellen ist. Dadurch wird der Teilwert fast immer zu einem subjektiven Wert angesetzt. Das Steuerrecht kennt jedoch zahlreiche Teilwertfiktionen, die den Teilwert anhand fester Regeln von den Anschaffungskosten bzw. Herstellkosten ableiten. Der Teilwert entspricht dem im Handelsrecht gebräuchlichen niedrigeren beizulegendem Wert.
Beispiel
A ermittelt seinen Gewinn nach § 5 EStG.
Er hat Waren in Höhe von 30.000 EUR angeschafft.
Am Bilanzstichtag beträgt der Marktpreis (Teilwert) 10.000 EUR.
Die Wertminderung ist voraussichtlich von Dauer.
Lösung
A muss die Waren mit dem niedrigeren Teilwert, d.h. gewinnreduzierend um 20.000 EUR, auf 10.000 EUR abwerten und bilanzieren.
Er hat kein Wahlrecht!
a) Bilanzaufbau nach § 266 HGB
Rz. 231
| Aktiva |
Passiva |
| A. Anlagevermögen |
A. Eigenkapital |
| I. Immaterielle Wirtschaftsgüter |
I. Gezeichnetes Kapital |
| II. Sachanlagen |
II. Kapitalrücklage |
| III. Finanzanlagen im Anlagevermögen |
III. Gewinnrücklage |
| |
IV. Gewinn-/Verlustvortrag |
| |
V. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag |
| B. Umlaufvermögen |
B. Rückstellungen |
| I. Vorräte |
|
| II. Forderungen |
|
| III. Wertpapiere im Umlaufvermögen |
|
| IV. Liquide Mittel |
|
| |
C. Verbindlichkeiten |
| |
I. Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten |
| |
II. Verbindlichkeiten aus Lieferungen & Leistungen |
| |
III. sonstige Verbindlichkeiten |
| C. Aktive Rechnungsabgrenzungsposten |
D. Passive Rechnungsabgrenzungsposten |
Rz. 232
Die vorstehende Tabelle zeigt den Bilanzaufbau nach § 266 HGB in seinen wesentlichen Elementen. Finanzanlagen/Wertpapiere können beispielsweise im Anlagevermögen, aber auch im Umlaufvermögen erscheinen. Auf die allgemeine Abgrenzung zwischen dem Anlagevermögen und dem Umlaufvermögen und seinen höchst unterschiedlichen Formen der Wertberichtigung wird auf die dortigen Ausführungen verwiesen. Die einzelnen Positionen der Bilanz sowie deren Wertberichtigungen werden weiter unten detailliert dargestellt.
Das hier dargestellte "Eigenkapital" entspricht der Gliederung des Eigenkapitals einer Kapitalgesellschaft. Ist das Eigenkapital aufgezehrt, kann es auf der Passivseite mit einem Minuszeichen erscheinen (!) oder auf der Aktivseite an deren Ende, um in jedem Fall das Wesen der Bilanz, auf beiden Seiten der gleiche Betrag und aus dem italienischen Wort "bilancia" für Waage abgeleitet, sicher zu stellen.
Rz. 233
Laut Kleinstkapitalgesellschaften-Bilanzrechtsänderungsgesetz (MicroBilG) (siehe unten Rdn 245 ff., 250) bestehen erhebliche Vereinfachungsregeln für Kapitalgesellschaften, die die Bilanzsumme von 350.000 EUR, Umsatzerlöse in Höhe von 700.000 EUR und im Jahresdurchschnitt die Anzahl von zehn Mitarbeitern nicht überschreiten.
Es darf eine vereinfachte Bilanz aufgestellt werden, die nur aus den Buchstabenpositionen des vorangegangenen Beispiels besteht (siehe auch Beispiel Rdn 254). Darüber hinaus kann auf den Anhang verzichtet werden, eine verkürzte Darstellung der Gewinn- und Verlustrechnung erfolgen und insbesondere auf die Offenlegung des Jahresabschlusses verzichtet werden. Stattdessen erfolgt die "konventionelle" Hinterlegung der Bilanz.
Rz. 234
Hinweis
Die Bilanz ist eine von statischen Gesichtspunkten geprägte Bestandsrechnung. Sie ist perioden- und stichtagsbezogen und unter Beachtung der Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung zu erstellen. Eine Entwicklung der einzelnen Bestandskonten lässt sich nur ...