a) Entnahmebeschränkungen
Rz. 73
Zunächst verlangt § 13a Abs. 9 S. 1 Nr. 1 ErbStG eine gesellschaftsvertragliche Vereinbarung, durch die Entnahmen/Ausschüttungen auf höchstens 37,5 % des um die auf den Gewinnanteil oder die Ausschüttungen anfallenden Steuern vom Einkommen gekürzten Betrages des steuerrechtlichen Gewinns beschränkt werden.
Rz. 74
Diejenigen Beträge, die zur Begleichung der auf die Beteiligung entfallenden Steuern vom Einkommen (durch die Gesellschafter) benötigt werden, dürfen zusätzlich entnommen/ausgeschüttet werden, sie bleiben also bei den entsprechenden Beschränkungen unberücksichtigt. Dabei wird man allerdings davon ausgehen müssen, dass die entsprechenden, zusätzlich entnehmbaren/ausschüttbaren Beträge auf der Grundlage einer individuellen Betrachtung der einzelnen Gesellschafter zu erfolgen hat. Pauschale Regelungen (beispielsweise zur Zulässigkeit von Entnahmen zu Steuerzwecken unter Zugrundelegung des Spitzensteuersatzes bei der Einkommensteuer) dürften den gesetzlichen Anforderungen nicht genügen. Die Finanzverwaltung lässt im Abschnitt 13a.20 Abs. 3 S. 3 ErbStR 2019 allerdings für Personengesellschaften pauschale Regelungen bis maximal 30 % des auf die Beteiligung entfallenden Gewinns zu.
b) Verfügungsbeschränkungen
Rz. 75
Als zweite Bedingung fordert § 13a Abs. 9 S. 1 Nr. 2 ErbStG Verfügungsbeschränkungen im Hinblick auf die Beteiligungen an der Gesellschaft. Insoweit darf der Gesellschaftsvertrag nur Verfügungen zugunsten von Mitgesellschaftern, Angehörigen i.S.v. § 15 AO und Familienstiftungen (i.S.v. § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG) zulassen. Der Gesetzeswortlaut ist insoweit ziemlich eng, als er weder Übertragungen auf Angehörige von Mitgesellschaftern noch auf Familien-Holdinggesellschaften zulässt. Andererseits umfasst der Kreis der Angehörigen i.S.v. § 15 AO auch viele Personen, die in den meisten Familiengesellschaften als potentielle Erwerber gerade nicht in Betracht kommen sollen.
Rz. 76
Ob der Begriff "Verfügung" nur die effektive Anteilsübertragung (also die Abtretung) umfasst, oder auch die Eingehung von Treuhandverhältnissen, Unterbeteiligungen oder dinglichen Nutzungsrechten (Nießbrauch), ist nicht abschließend geklärt. Auch die ErbStR 2019 enthalten hierzu keine Klarstellung. Vor diesem Hintergrund wird man im Zweifel eine weite Auslegung des Begriffs zugrunde legen müssen.
c) Abfindungsbeschränkungen
Rz. 77
Als letzte Bedingung verlangt § 13a Abs. 9 S. 1 Nr. 3 ErbStG eine Beschränkung der Abfindung für den Fall des Ausscheidens aus der Gesellschaft. Erforderlich ist hierbei die Beschränkung der Abfindung auf einen Betrag unter dem gemeinen Wert der Beteiligung, wobei das Maß dieser Beschränkung gleichzeitig auch über den Umfang des Wertabschlags nach § 13a Abs. 9 S. 3 ErbStG entscheidet.