§ 17 Familienholding / G. Transfer des Vermögens in die Familiengesellschaft

I. Grundsätzliches

Rz. 78

Soll Vermögen von einem oder mehreren Gesellschaftern auf die Gesellschaft übertragen werden, so richtet sich die Art und Weise der Eigentumsübertragung nach den allgemeinen Grundsätzen. Bei Immobilienvermögen (nach § 311b Abs. 1 BGB) sowie bei GmbH-Geschäftsanteilen (nach § 15 Abs. 3 GmbHG) ist daher zwingend die notarielle Beurkundung erforderlich.

Rz. 79

Darüber hinaus stellt sich natürlich auch die Frage der steuerlichen Behandlung derartiger Vermögenstransfers. Insoweit ist – erneut – zwischen vermögensverwaltenden und gewerblichen Gesellschaften zu unterscheiden.

II. Transfer an vermögensverwaltende Personengesellschaften

Rz. 80

Soweit der Einbringende selbst am Vermögen der (vermögensverwaltenden und auch nicht gewerblich geprägten) Personengesellschaft beteiligt ist, sind Einlagen von Gegenständen des Privatvermögens – mit oder ohne Gewährung von Gesellschaftsrechten – steuerlich neutral. Es kommt weder zu Veräußerungs- noch zu Anschaffungsvorgängen.^[159] An der steuerlichen Qualifikation der Vermögensgegenstände als Privatvermögen ändert sich ebenfalls nichts. Auch die spätere unentgeltliche Aufnahme eines oder mehrerer weiterer Gesellschafter hat keine ertragsteuerlichen Konsequenzen.^[160]

Rz. 81

Anders kann sich allerdings die Situation darstellen, wenn mehrere Personen jeweils in ihrem Eigentum stehende Vermögensgegenstände auf eine gemeinsame Personengesellschaft übertragen, da dann teilweise von (mitunter steuerpflichtigen^[161]) Veräußerungs- bzw. tauschähnlichen Vorgängen auszugehen ist. Der steuerlich als veräußert geltende Teil entspricht dem Umfang der Beteiligung anderer Gesellschafter an dem Gesamthandsvermögen.^[162] Dies gilt allerdings nur dann, wenn die Übertragung des Vermögens entweder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten oder gegen ein andersartiges Entgelt erfolgt.^[163] Ist eine Gegenleistung (auch in Form von Gesellschaftsrechten) ausgeschlossen (sogenannte "verdeckte Einlagen"),^[164] kommt ein entgeltlicher Vorgang nicht in Betracht.^[165]

Rz. 82

Werden gleichzeitig mit Gegenständen des Aktivvermögens auch Schulden auf die Gesellschaft übertragen, sei es auch nur wirtschaftlich, indem die Gesellschaft gegenüber dem Einbringenden eine Freistellungsverpflichtung übernimmt, liegt hierin – steuerlich betrachtet – ein entgeltlicher Vorgang, der eine (wenigstens teilweise) Gewinnrealisierung zur Folge hat.^[166] Handelt es sich um Vermögensgegenstände, deren Veräußerung auch im Privatvermögen Steuerlasten auslösen kann (z.B. Beteiligungen an Kapitalgesellschaften von mehr als 1 %-Anteil am Nennkapital, Immobilien, Wertpapiere), kann dies Einkommensteuerlasten auslösen.

[159] Vgl. Fleischer, ZEV 2003, 190.

[160] BFH v. 9.5.2000 – VIII R 41/99, BStBl II 2000, 686.

[161] Vgl. insbesondere §§ 17, 23 EStG.

[162] Vgl. Fleischer, ZEV 2003, 190, 192; Geck, KÖSDi 2010, 16842; BMF-Schreiben v. 5.10.2000 – IV C 3 – S 2256 – 263–00, BStBl I 2000, 1383, Rn 8.

[163] Vgl. Blümich/Ehmcke, EStG, § 6 Rn 1380 ff. m.w.N.

[164] Vgl. hierzu z.B. Blümich/Ehmcke, EStG § 6 Rn 1420.

[165] BMF-Schreiben v. 29.3.2000 – IV B 2 – S 2178 – 2/04, BStBl I 2004, 1190; in Teilen ersetzt durch BMF-Schreiben v. 20.5.2009 – IV C 6 – S 2134/07/10005, BStBl I 2009, 671.

[166] Blümich/Schallmoser, EStG § 16 Rn 621unter Hinweis auf BFH v. 17.10.2007 – I R 61/06, DStR 2008, 963.

III. Transfer von Vermögen an gewerbliche Personengesellschaften

1. Einbringung von Privatvermögen

Rz. 83

Die Einbringung einzelner zum Privatvermögen gehörender Wirtschaftsgüter in das betriebliche Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft ist grundsätzlich als tauschähnlicher Vorgang anzusehen. Hinsichtlich der ertragsteuerlichen Konsequenz ist jedoch zu unterscheiden:

Erfolgt die Vermögensübertragung im Wege einer (offenen) Einlage, also gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten, liegt steuerlich eine entgeltliche Transaktion vor,^[167] die potentiell eine steuerpflichtige Gewinnrealisierung auslösen kann. Dies gilt nicht nur bei einer Verbuchung der Einlage auf einem der den Umfang der Beteiligung widerspiegelnden Kapitalkonto (in der Regel Kapitalkonto I), sondern auch bei einer Verbuchung auf für den jeweiligen Gesellschafter geführten Unterkonten, solange es sich bei diesen nicht um vom Gesellschaftsanteil losgelöste Darlehenskonten handelt.^[168]

Rz. 84

Erfolgt die Gegenbuchung für die Einlage der Wirtschaftsgüter ausschließlich auf dem Einlegenden zuzuordnenden Kapitalkonten oder teilweise auf solchen ihm zuzurechnenden Konten und teilweise auf einem gesamthänderisch gebundenen Rücklagenkonto der Personengesellschaft, ist stets in vollem Umfang ein entgeltlicher Übertragungsvorgang anzunehmen. Eine Aufteilung der Einlage in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil kommt dann nicht in Betracht.^[169]

Rz. 85

Nur dann, wenn dem Einbringenden überhaupt kein Entgelt gewährt wird, also weder Gesellschaftsrechte noch sonstige Gegenleistungen (einschließlich der Begründung einer Darlehensforderung bei Buchung auf einem Darlehenskonto), liegt eine sogenannte verdeckte Einlage vor, die nach § 4 Abs. 1 S. 8 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG zu bewerten ist. Insbesondere Kapitalgesellschaftsanteile und Wertpapiere...