§ 23 Bilanz- und Steuerrecht / 1. Einzelunternehmer

a) Einkommensteuer

aa) Bemessungsgrundlage/Gewinnermittlung

Rz. 277

Einkünfte aus Gewerbetrieb (insbesondere aus Einzelunternehmen bzw. Beteiligungen an Personengesellschaften) gehen mit dem nach steuerlichen Grundsätzen ermittelten Gewinn in das zu versteuernde Einkommen ein. Die Gewinnermittlung richtet sich im Grundsatz nach §§ 4,5 EStG (Betriebsvermögensvergleich oder Einnahme-/Überschussrechnung). Ferner sind nicht abzugsfähige Betriebsausgaben zu berücksichtigen und dem Gewinn hinzuzurechnen.

bb) Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 5 EStG

Rz. 278

Nach § 4 Abs. 5 EStG dürfen die dort genannten Betriebsausgaben den steuerlichen Gewinn nicht mindern. Ferner gilt für bestimmte Betriebsausgaben eine gesonderte Dokumentationspflicht gem. § 4 Abs. 7 EStG, deren Verletzung die Nichtabziehbarkeit entsprechender Ausgaben zur Folge haben kann.

Nichtabziehbar sind z.B.:

▪	Geschenke an Nicht-Arbeitnehmer, sofern die Zuwendungen in einem Wirtschaftsjahr 35,00 EUR übersteigen.
▪	Die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 % der angemessenen Bewirtungsaufwendungen übersteigt.
▪	Zinsen auf hinterzogene Steuern.
▪	Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen.[501]
▪	Geldbußen, soweit es sich nicht um die Abschöpfung des generierten Vorteils handelt.[502]

Die Korrektur des Gewinns erfolgt beim Betriebsvermögensvergleich durch eine außerbilanzielle Hinzurechnung.^[503]

Hinweis

Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben stellen häufig eine Ursache für Mehrergebnisse in der Betriebsprüfung dar. Eine fehlerfreie Berücksichtigung scheitert häufig bereits an der korrekten Erfassung entsprechender Ausgaben in der Buchhaltung. Es ist insofern insbesondere auf eine korrekte Kontenzuordnung beim Buchungsvorgang zu achten.

[501] Einkommensteuer ist bereits mangels Qualifikation als Betriebsausgabe nicht in der Gewinnermittlung zu berücksichtigen (anders als bspw. Körperschaftsteuer bei Kapitalgesellschaften). Ferner gilt § 12 Nr. 3 EStG.

[502] Strittig ist derzeit insbesondere der Umfang der Abzugsfähigkeit von Geldbußen aufgrund von Kartellordnungswidrigkeiten, da die Abgrenzung eines tatsächlichen "Ahndungsteils" von einem "Abschöpfungsteil" erhebliche Schwierigkeiten bereitet. Vgl. dazu Haus/Hageböke, ZWH 2020, 1.

[503] S. ausführlich in Herrmann/Heuer/Raupach/Reddig, EStG/KStG, § 4 EStG, Rn 150 ff.

cc) Zinsschranke

Rz. 279

Die Zinsschranke^[504] gilt gem. § 4h EStG grds. für alle Formen von Unternehmen. Zinsaufwendungen, die die Zinserträge des Wirtschaftsjahres um mind. 3 Mio. EUR übersteigen, sind nur gestaffelt abzugsfähig, (primär) i.H.d. Zinsertrags des Wirtschaftsjahres, darüber hinaus (sekundär) nur i.H.v. 30 % des sog. EBITDA. Nicht abzugsfähige Zinsen sind vortragbar und der vortragsfähige Betrag ist gesondert festzustellen. Sie sind bei der Gewinnermittlung außerbilanziell hinzuzurechnen. Im Rahmen des Wachstumschancengesetz 2023 ist eine deutliche Verschärfung der Zinsschrankenregelung dahingehend diskutiert worden, dass die Freigrenze von 3 Mio. EUR nicht mehr pro Steuersubjekt (z.B. die einzelne GmbH sofern keine steuerliche Organschaft besteht) in Anspruch genommen werden kann, sondern in einer Unternehmensgruppe nur einmal gelten soll.^[505] Erfreulicherweise wurde die Verschärfung aufgrund berechtigter Kritik nicht umgesetzt.

[504] Hermann/Heuer/Raupach/Hick, EStG/KStG, § 4h EStG Rn 1 ff.

[505] Gesetzentwurf zum Wachstumschancengesetz, BR-Drucks 588/23.

dd) Beschränkung des Zinsabzugs bei Überentnahmen

Rz. 280

Neben der Zinsschrankenregelung sind Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG nicht abzugsfähig, soweit diese auf sog. Überentnahmen zurückgehen. Hintergrund der Norm ist die BFH-Rspr. zu sog. Zwei- oder Mehrkontenmodellen.^[506] Der BFH hatte insoweit entschieden, dass Schuldzinsen, die auf die Erhöhung eines negativen Saldos auf einem Bankkonto durch die Zahlung von Betriebsausgaben zurückgehen, grds. steuerlich abzugsfähig sind. Dies gilt auch dann, wenn Einnahmen auf einem anderen Bankkonto vereinnahmt und vom Steuerpflichtigen entnommen werden, so dass per Saldo ein negatives Kapital entsteht.^[507] Demgegenüber sind Schuldzinsen, die auf eine Erhöhung eines negativen Saldos auf einem betrieblichen Bankkonto durch Entnahmen oder privat veranlasste Aufwendungen zurückgehen, nicht abzugsfähig.^[508] Diese Rspr. erlaubte es, über die Gestaltung mit mehreren Bankkonten letztlich auch Finanzierungskosten für privat veranlasste Ausgaben abzugsfähig zu stellen.

Nach § 4 Abs. 4a EStG wird eine typisierte Betrachtung angewendet, die den Schuldzinsenabzug versagt, soweit Überentnahmen entstehen. Die Vorschrift findet keine Anwendung, wenn im Unternehmen keine Fremdfinanzierungskosten angefallen sind. Ferner bleiben Schuldzinsen, die nachweislich aus der Finanzierung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens stammen, auch bei Überentnahmen abzugsfähig.

[506] Herrmann/Heuer/Raupach/Schallmoser, EStG/KStG, § 4 EStG Rn 1030.

[507] BMF v. 2.11.2018, BStBl I 2018, S. 1207, Tz 4.

[508] BMF v. 2.11.2018, BStBl I 2018, S. 1207, Tz 3; Herrmann/Heuer/Raupach/Schallmoser, EStG/KStG, § 4 EStG Rn 1030.

ee) Horizontaler und vertikaler Verlustausgleich

Rz. 281

Negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb können im Verlustentstehungsjahr mit ande...