Prof. Dr. Michael Fischer, Prof. Dr. Martin Cordes
(a) Wirtschaftliches Eigentum an einem Mitunternehmeranteil
Rz. 339
Der Anteil eines Gesellschafters ist unter bestimmten Umständen einem anderen als wirtschaftlichem Eigentümer zuzurechnen. Diese Problematik stellt sich u.a. bei Ehegattenanteilen in Familienpersonengesellschaften (vgl. Rdn 336).
(b) Verdeckte Mitunternehmer
Rz. 340
Durch ein ausreichendes Maß an Mitunternehmerinitiative und Mitunternehmerrisiko können auch zivilrechtliche Nicht-Gesellschafter eine Mitunternehmerstellung begründen. Zumeist werden schuldrechtliche Austauschverträge zur Nutzungsüberlassung von Wirtschaftsgütern oder zur Erbringung von Dienstleistungen in ein Gesellschaftsverhältnis umqualifiziert. Die Identifikation eines Gesellschaftsverhältnisses für Steuerzwecke anstelle eines schuldrechtlichen Austauschverhältnisses wird von der Rspr. nach dem Kriterium der Fremdüblichkeit vorgenommen: Solange sich Leistung und Gegenleistung entsprechen, unternehmerischer Einfluss und Vergütungsrisiko also aus Vertragsbeziehungen resultieren, die unter fremden Dritten üblich sind, wird keine verdeckte Mitunternehmerschaft angenommen. Die Kriterien des – verdeckten – Vertragsverhältnisses sind dabei mit den Kriterien für das Vorliegen von Mitunternehmerinitiative und Mitunternehmerrisiko weitegehend identisch. Da für die Qualifikation als Mitunternehmer immer auch ein Gesellschaftsverhältnis oder ein wirtschaftlich vergleichbares Gemeinschaftsverhältnis bestehen muss, wird im Ausgangspunkt immer der abgeschlossene Austauschvertrag zwischen Nicht-Gesellschafter und der Gesellschaft in ein solches Rechtsverhältnis umgedeutet. Die reine Bündelung von Austauschverträgen (Abschluss von Miet- und Pachtverträgen neben Arbeitsverträgen u.Ä.) mit einem Nichtgesellschafter führt nicht a priori zu dessen Qualifikation als Mitunternehmer, solange angemessene Entgelte vereinbart worden sind.
Rz. 341
Rechtsfolge einer Qualifizierung als verdeckter Mitunternehmer ist die Umqualifizierung der Einkünfte des verdeckten Mitunternehmers in gewerbliche Einkünfte und dessen Behandlung als Mitunternehmer mit allen Konsequenzen. Insoweit kann eine Umqualifizierung von Vermögensgegenständen, die der Gesellschaft überlassen wurden, aus dem Privat- in das Sonderbetriebsvermögen des verdeckten Mitunternehmers erfolgen und somit ggf. stille Reserven aufgedeckt werden.