Prof. Dr. Michael Fischer, Prof. Dr. Martin Cordes
Rz. 466
Demgegenüber wird die GmbH & atypisch Still als Mitunternehmerschaft klassifiziert und damit wie eine gewerbliche Personengesellschaft mit der GmbH und dem stillen Gesellschafter als Mitunternehmer behandelt. Im Fall einer atypisch stillen Gesellschaft erzielt der stille Gesellschafter demnach als Mitunternehmer gewerbliche Einkünfte i.S.v. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG. Für eine Kapitalgesellschaft & atypisch Still ist nach dem BFH-Urt. v. 25.6.2014 – I R 24/13 neben der Bilanz der Kapitalgesellschaft zur Gewinnermittlung zwingend eine Steuerbilanz für die Innengesellschaft aufzustellen. Der Betrieb der GmbH wird als "Quasi-Gesamthandsvermögen" der Innengesellschaft behandelt. Mit Begründung der stillen Gesellschaft geht der Betrieb in das fiktive Gesamthandsvermögen der atypisch stillen Gesellschaft als Mitunternehmerschaft über. Dies ist ein Anwendungsfall von § 24 UmwStG, so dass ein Buchwertansatz möglich ist und sich die Begründung der atypisch stillen Gesellschaft neutral vollzieht. Für die Verlustverrechnung gilt ebenfalls § 15a EStG. Bei atypisch stillen Beteiligungen von Kapitalgesellschaften an Kapitalgesellschaften ist eine weitere Verlustabzugsbeschränkung zu beachten. Eine Kapitalgesellschaft kann Verlustanteile aus einer atypisch stillen Beteiligung nicht mit ihren übrigen Einkünften verrechnen (vgl. § 15 Abs. 4 Satz 6–8 EStG). Im Übrigen wird auf die Erläuterungen zu Mitunternehmerschaften verwiesen (Rdn 349 ff.).
Besonderheiten bestehen, wenn sich ein Gesellschafter der GmbH zusätzlich atypisch still am Handelsgewerbe der GmbH beteiligt. Die Anteile an der GmbH sind dann als Sonderbetriebsvermögen II des atypisch Stillen zu qualifizieren. Zudem kommt es zur Umqualifizierung eines Geschäftsführergehalts auf Ebene der GmbH in eine Sondervergütung, d.h. es ist eine Sonderbetriebseinnahme bei der Einkünfteermittlung der Innengesellschaft zu erfassen.
Rz. 467
Gewerbesteuer: Der Betrieb der atypisch stillen Innengesellschaft ist neben dem Betrieb der GmbH eigenständig und sachlich gewerbesteuerpflichtig mit eigenen Erklärungspflichten gem. § 14a GewStG. Erklärungspflichtiger und Adressat des Gewerbesteuermessbescheids sowie Steuerschuldner für die Gewerbesteuer des Betriebs der Innengesellschaft (§ 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG) ist die GmbH als Geschäftsinhaberin.
Der Gewinnanteil des atypisch stillen Gesellschafters unterliegt zu Recht nicht gewerbesteuerlichen Hinzurechnung/Kürzungen, da der gewerbesteuerliche Gewinn auch die Gewinnanteile des stillen Gesellschafters umfasst und es insoweit nicht zu einem Abzug kommt.
Rz. 468
Grunderwerbsteuer: Besonderheiten weist die stille Gesellschaft auch für grunderwerbsteuerliche Zwecke auf. Sowohl die typische als auch atypisch stille Gesellschaft sind als schuldrechtliche Rechtsverhältnisse keine Beteiligungen im grunderwerbsteuerlichen Sinne. Die Einräumung und Beendigung einer stillen Beteiligung hat daher keine grunderwerbsteuerlichen Folgen, auch wenn sich die stille Beteiligung ggf. auf 90% oder mehr des Gewinns und der stillen Reserven erstreckt. § 1 Abs. 2a, Abs. 3, Abs. 3a GrEStG sind nicht einschlägig.