§ 25 Steuerrechtliche Grundlagen der Testamentsgestaltung / g) Nachversteuerung bei Verstoß gegen die Behaltensregelungen

Rz. 464

Nach § 13a Abs. 6 S. 1 ErbStG fallen sowohl der Verschonungsabschlag nach § 13a Abs. 1 ErbStG als auch der Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 ErbStG mit Wirkung für die Vergangenheit weg, soweit innerhalb der Behaltensfrist gegen die Fortführungsbedingungen (§ 13a Abs. 6 S. 1 Nr. 1 bis 5 ErbStG) verstoßen wird.

Schädliche Verfügungen nur über (einzelne) Teile des begünstigten Vermögens ziehen einen nur teilweisen Entfall der Verschonungen nach sich.^[525] Das nach der schädlichen Verfügung noch verbleibende begünstigte Vermögen bleibt aber verschont. Im Rahmen der Neuberechnung der Steuer sind sowohl der Verschonungsabschlag als auch ggf. der Abzugsbetrag (ggf. angepasst an die durch die schädliche Verfügung veränderten Verhältnisse) anzuwenden.^[526]

Beschränkt sich der Verstoß auf einen von mehreren begünstigt erworbenen wirtschaftlichen Einheiten, gilt dieselbe Beschränkung auch für den Verlust der Verschonungen bzw. für die Nachversteuerung. Für die übrigen wirtschaftlichen Einheiten kann demzufolge – ggf. sogar die vollständige – Verschonung beansprucht werden.^[527]

Rz. 465

Führt die Nachversteuerung zu einer vollständigen Abschmelzung des Abzugsbetrages i.S.v. § 13a Abs. 2 ErbStG, kann sich dieser auf die Steuerlast nicht auswirken. Mithin gilt er als gar nicht beansprucht, so dass er für nach dem Besteuerungszeitpunkt der der Nachversteuerung unterliegenden Übertragung erfolgende weitere Zuwendungen genutzt werden kann.^[528]

Rz. 466

Auch im Rahmen der Nachversteuerung erfolgt die Steuerberechnung (und damit auch die Bewertung) auf den Stichtag der Steuerentstehung.^[529] Dies gilt auch im Falle der Entnahmen von bei der Veräußerung wesentlicher Betriebsgrundlagen erzielten Veräußerungserlösen.^[530]

Im Falle von Überentnahmen i.S.v. § 13a Abs. 6 S. 1 Nr. 3 ErbStG ist allein auf den Wert der jeweiligen Entnahmen abzustellen.^[531] Besteht der Gegenstand der Entnahme nicht in Geld oder in auf Geld gerichteten Forderungen, muss der ertragsteuerliche Wert der Entnahme bestimmt werden.^[532] Maßgeblich hierfür ist – abweichend von den soeben dargestellten Regeln – der Zeitpunkt der Entnahme, nicht der Stichtag der begünstigten Übertragung.

Rz. 467

Der Umfang der Nachversteuerung ist – abgesehen von den bereits genannten Voraussetzungen – auch vom Zeitpunkt des jeweils sanktionierten Verstoßes abhängig. Je später die schädliche Veräußerung (oder sonstige Verfügung) erfolgt, desto geringer fällt der Umfang der Nachversteuerung aus. Der Wegfall des Verschonungsabschlags reduziert sich für jedes volle, seit dem Beginn der Behaltensfrist abgelaufene Jahr um 1/5.

Rz. 468

Allerdings gilt diese zeitanteilige Abschmelzung ausschließlich in Bezug auf den Verschonungsabschlag. Der Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 ErbStG entfällt hingegen immer vollständig bzw. soweit die schädliche Verfügung reicht. Eine zeitliche Abschmelzung kommt hier nicht in Betracht.^[533]

[525] A 13a.18 Abs. 1 S. 6 AEErbSt 2017.

[526] A 13a.18 Abs. 1 S. 6 AEErbSt 2017.

[527] A 13a.18 Abs. 1 S. 7 AEErbSt 2017.

[528] A 13a.18 Abs. 7 AEErbS 2017.

[529] A 13a.18 Abs. 1 S. 2 AEErbSt 2017.

[530] A 13a.18 Abs. 1 S. 3 AEErbSt 2017.

[531] A 13a.18 Abs. 1 S. 4 AEErbSt 2017.

[532] A 13a.18 Abs. 1 S. 4 AEErbSt 2017.

[533] A 13a.18 Abs. 1 S. 5 bzw. 8 AEErbSt 2017.