§ 30 Betriebsaufspaltung / II. Beendigung

Rz. 93

Die Betriebsaufspaltung kann auf verschiedene Weise enden: Zunächst endet die Betriebsaufspaltung, wenn deren Voraussetzungen, also die sachliche oder personelle Verflechtung, wegfallen. Ebenso führt die Veräußerung des Besitzunternehmens oder die Veräußerung bzw. Aufgabe des Betriebsunternehmens zur Beendigung der Betriebsaufspaltung.

Rz. 94

Wird die Betriebsaufspaltung beendet, sind die stillen Reserven der zum Betriebsvermögen des Besitzunternehmens gehörenden Wirtschaftsgüter nach § 16 Abs. 3 S. 1 EStG zu versteuern. Verbleiben Wirtschaftsgüter, die zum bisherigen Betriebsvermögen des Besitzunternehmens gehört haben, im Eigentum des Besitzunternehmens, so werden sie Privatvermögen. Werden diese Wirtschaftsgüter weiterhin an einen Dritten zur entgeltlichen Nutzung überlassen, erzielt der Eigentümer fortan Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.^[116]

Rz. 95

Die Aufdeckung der stillen Reserven betrifft auch die Anteile an der Betriebs-GmbH, da sie zum notwendigen Betriebsvermögen des Besitzunternehmens gehören. Der anlässlich der Beendigung der Betriebsaufspaltung realisierte Gewinn unterliegt allerdings nicht der Gewerbesteuer.^[117]

Rz. 96

Um die Aufdeckung stiller Reserven zu vermeiden, kommen verschiedene Möglichkeiten in Betracht. Zunächst ist an das Zusammentreffen von Betriebsaufspaltung und Betriebsverpachtung zu denken. Liegen die Voraussetzungen von beiden Instituten im Zeitpunkt der Beendigung der Betriebsaufspaltung vor, führt der Wegfall der Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung zum Wiederaufleben des mit der Betriebsverpachtung verbunden Wahlrechts. Wird keine Betriebsaufgabe erklärt, müssen die stillen Reserven folglich nicht aufgedeckt werden.

Rz. 97

Des Weiteren kann die Besteuerung stiller Reserven dadurch vermieden werden, dass das Besitzunternehmen nach § 20 UmwStG in eine GmbH zum Buchwert umgewandelt wird.^[118] Zu bedenken ist jedoch, dass in diesem Fall Grunderwerbsteuer anfällt, wenn Grundstücke zum Betriebsvermögen des Besitzunternehmens gehören.

Rz. 98

Außerdem kann an die Schaffung einer gewerblich geprägten Personengesellschaft nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG oder an die Schaffung der Voraussetzungen des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG gedacht werden, um die Annahme einer Betriebsaufgabe zu vermeiden.^[119]

Rz. 99

Schließlich ist vor einem Erbfall dafür Sorge zu tragen, dass identische Personen in die Beteiligung am Besitz- und Betriebsunternehmen einrücken.^[120] Insbesondere müssen testamentarische und gesellschaftsrechtliche Regelungen synchron aufeinander abgestimmt sein.^[121] Probleme können sich hier insbesondere ergeben, wenn der Gesellschaftsvertrag der Besitzpersonengesellschaft eine qualifizierte Nachfolgeklausel enthält, während die Anteile an der Betriebs-Kapitalgesellschaft im Wege der Universalsukzession auf die Erbengemeinschaft übergehen: Damit die personelle Verflechtung nicht verloren geht, muss der qualifizierte Nachfolger testamentarisch als Erbe der (Mehrheit der) Anteile an der Betriebsgesellschaft eingesetzt werden. Nach dem Erbfall kann innerhalb einer Sechsmonatsfrist durch Erbauseinandersetzung die personelle Verflechtung "gerettet" werden, wenn dies missglückt ist.^[122] Ähnliche Probleme können sich ergeben, wenn das Testament eine Teilungsanordnung enthält, die zur Beendigung der Betriebsaufspaltung führen würde. Hier besteht die Möglichkeit, dass die Erben sich einvernehmlich über die Teilungsanordnung hinwegsetzen.^[123] Die Einigung muss dann zur Konsequenz haben, dass die Erben so in Besitz- und Betriebsunternehmen eintreten, dass die personelle Verflechtung erhalten bleibt. Der Erbfall kann aber auch umgekehrt zu einer Begründung der Betriebsaufspaltung führen, z.B. durch Vollzug eines Vermächtnisses.^[124] Dem kann ggf. durch rechtzeitige Ausschlagung begegnet werden, wofür keine gesetzlichen Fristen bestehen.

[116] BFH v. 25.8.1993, BStBl II 1994, 23.

[117] BFH v. 17.4.2002, BStBl II 2002, 527.

[118] Söffing/Micker, Die Betriebsaufspaltung, Rn 1694 ff.

[119] Zu Einzelheiten vgl. Söffing/Micker, Die Betriebsaufspaltung, Rn 1697 ff.

[120] Thonemann-Micker, in: Strahl, Ertragsteuern, Vorweggenommene Erbfolge, Rn 214.

[121] Bitz, in: Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, § 15 Rn 420.

[122] Siehe hierzu BMF v. 14.3.2006, ErbStB 2006, 120, Tz. 3.8.

[123] Vgl. hierzu Stein, ZEV 2018, 127, 130.

[124] Vgl. Söffing/Micker, Die Betriebsaufspaltung, Rn 527 ff., 1704.