§ 30 Steuerrechtliche Bezüge im Erbrecht / d) Anteile an Kapitalgesellschaften

aa) Grundsätzliches

Rz. 450

Schließlich zählen zum begünstigungsfähigen Vermögen nach § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG auch Anteile an Kapitalgesellschaften, wenn der Erblasser/Schenker an deren Nennkapital zu mehr als 25 % unmittelbar beteiligt war bzw. ist (Mindestbeteiligungsquote). Trotz der Verwendung des Wortes "Übergang" können auch neu entstehende Anteile (z.B. anlässlich einer disquotalen Kapitalerhöhung) in den Anwendungsbereich von § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG fallen.^[629]

Bei reinen Werterhöhungen (an bestehenden Anteilen) ist die Norm aber mangels Anteilsübergangs nicht anwendbar, insbesondere also nicht bei steuerpflichtigen Vorgängen nach § 7 Abs. 8 ErbStG.^[630]

Rz. 451

Der Begriff "Kapitalgesellschaft" sollte sich mit der Definition in § 97 Abs. 1 Nr. 1 BewG decken. Er umfasst daher Aktiengesellschaften (AG), Kommanditgesellschaften auf Aktien (KGaA), Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbH) und europäische Gesellschaften (SE), ebenso ausländische Rechtsgebilde, die auf der Grundlage eines Typenvergleichs^[631] mit inländischen Kapitalgesellschaften vergleichbar sind.^[632]

Genossenschaften nennt weder § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG noch § 97 Abs. 1 Nr. 1 BewG.^[633] Sie sind also keine Kapitalgesellschaften, so dass sie auch nicht in den Anwendungsbereich der Verschonungsnormen fallen.^[634] Dasselbe gilt nach zutreffender Auffassung der Finanzverwaltung auch für Unterbeteiligungen an Kapitalgesellschaftsanteilen^[635] und für Genussscheine.^[636]

[629] BFH v. 27.8.2014 – II R 43/12, BFH/NV 2015, 106; Anm. Wachter, ZEV 2014, 53; vgl. auch Viskorf, ZEV 2014, 633, 636.

[630] R E 7.5 Abs. 13 ErbStR 2019; ebenso FG Sachsen v. 6.5.2021 – 8 K 34/21, ZEV 2021, 595; kritisch hierzu aber Loose, in: v. Oertzen/Loose, ErbStG, § 7 Rn 576 f.; Geck, in: Kapp/Ebeling, ErbStG, § 7 Rn 234; Dannecker, DStR 2020, 853, 857.

[631] Zur US-amerikanischen LLC vgl. BMF Schreiben vom 19.3.2004, BStBl I 2004, 411; die dortigen Grundsätze dürften auch auf andere ausländische Gesellschaften übertragbar sein; vgl. Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 13b Rn 177; Hannes/Onderka, ZEV 2008, 16, 19; v. Oertzen, Ubg 2008, 59, 61.

[632] Vgl. hierzu v. Oertzen, Ubg 2008, 59, 61; Hannes/Onderka, ZEV 2008, 16, 19.

[633] Sie werden aber in: § 97 Abs. 1 Nr. 2 BewG gesondert (also als "Nicht-Kapitalgesellschaft") erwähnt.

[634] Anders aber anscheinend Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 13b Rn 176 unter Hinweis auf Schneider/Niebuhr, UVR 2020, 172.

[635] Vgl. R E 13b.6 Abs. 2 S. 3 ErbStR 2019.

[636] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 13b Rn 181; vgl. zum EStG BFH v. 14.8.2019 – I R 44/17, DStR 2020, 1307.

bb) Unmittelbare Mindestbeteiligung des Erblassers/Schenkers

Rz. 452

Anteile an Kapitalgesellschaften sind begünstigungsfähig, wenn die folgenden zwei Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

Der Sitz oder die Geschäftsleitung einer Kapitalgesellschaft befindet sich im Inland oder in der EU bzw. im EWR-Raum.[637]

2.

Die unmittelbare Beteiligung des Erblassers oder Schenkers beträgt im Übertragungszeitpunkt mehr als 25 v.H.[638] Unterbeteiligungen oder mittelbare Beteiligungen (z.B. über andere Personengesellschaften/Kapitalgesellschaften gehaltene Anteile an der gleichen Kapitalgesellschaft) sind nicht begünstigt und werden bei der Prüfung der Beteiligungshöhe des Schenkers bzw. Erblassers nicht berücksichtigt. Es erfolgt somit keine Zusammenrechnung mit mittelbaren Beteiligungen.[639]

Rz. 453

Mithilfe der gesetzlich geforderten Mindestbeteiligung soll sichergestellt werden, dass nur unternehmerische Beteiligungen begünstigt werden, nicht aber reine Kapitalanlagen. Die Zielsetzung des Gesetzes besteht darin, solche Beteiligungen zu privilegieren, bei denen mit der Fortführung durch den Übernehmer eine (aktive) Sicherung von Arbeitsplätzen verbunden ist. Im Übrigen wäre nach Auffassung des Gesetzgebers mit einer Begünstigung auch von Streubesitzbeteiligungen ein weder für die Verwaltung noch für die betroffenen Gesellschaften zu rechtfertigender Aufwand verbunden, da die jeweilige Kapitalgesellschaft bei ihren Dispositionen stets auch die Folgen für eine etwaige Nachfolgebesteuerung auf Gesellschafterebene zu beachten hätte.^[640]

Rz. 454

Die Mindestbeteiligungsquote des § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG gilt auch für sog. einbringungsgeborene Anteile^[641] oder sperrfristverstrickte Anteile. Nur dann, wenn Anteile in einem Betriebsvermögen gehalten werden und auch als Teil dieses Betriebsvermögens übergehen, spielt die Mindestbeteiligung für die grundsätzliche Anwendung der Verschonungsnormen keine Rolle. Denn dann richtet sich die Verschonung nach § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG. In diesem Fall stellt sich aber als Folgefrage die nach dem Vorliegen von Verwaltungsvermögen (§ 13b Abs. 4 Nr. 2 ErbStG).

Rz. 455

Bei der Prüfung der Mindestbeteiligungsquote sind stets die Verhältnisse am Stichtag i.S.v. § 11 ErbStG maßgeblich. Vorschenkungen innerhalb der letzten zehn Jahre (§ 14 ErbStG) spielen dabei keine Rolle. Entscheidend ist jeweils, wie hoch die Beteiligung des Erblassers/Schenkers aktuell (noch) i...