§ 4 Die Erbengemeinschaft und ihre Auseinandersetzung / b) Teilungsanordnung (§ 2048 BGB)

aa) Zivilrecht

Rz. 21

Gemäß § 2048 BGB kann der Erblasser durch letztwillige Verfügung Anordnungen für die Auseinandersetzung treffen. Solche Teilungsanordnungen regeln die Verteilung der einzelnen Nachlassgegenstände unter den Miterben, wobei dem jeweiligen Erben ein Anspruch gegen die Miterben auf entsprechende Auseinandersetzung eingeräumt wird. Es handelt sich mithin um schuldrechtlich im Verhältnis der Miterben zueinander wirkende letztwillige Regelungen des Erblassers über die Zuweisung bestimmter Nachlassgegenstände im Rahmen der Erbauseinandersetzung. Teilungsanordnungen sind dem Werte nach auf den jeweiligen Erbteil anzurechnen und führen somit zu keiner Veränderung oder Verschiebung der Erbanteile.^[15]

Rz. 22

Im Rahmen der Testamentsauslegung bereitet oftmals die Abgrenzung von Teilungsanordnungen und Vorausvermächtnissen (siehe Rdn 33 ff.>) Schwierigkeiten. Soll ein Miterbe einen bestimmten Nachlassgegenstand erhalten und bleibt offen, ob der Wert des zugewiesenen Gegenstandes auf den Erbteil angerechnet werden soll oder nicht, ist diese Frage im Wege der Auslegung (§ 133 BGB) zu ermitteln. Da der Miterbe in der Regel durch das Vorausvermächtnis zusätzlich zu seinem Erbteil einen Vermögensvorteil erhält, ist ein entsprechender Begünstigungswille des Erblassers zu ermitteln.^[16]

[15] R E 3.1 Abs. 1 S. 1 und 2 ErbStR 2019.

[16] BGH v. 15.10.1997 – IV ZR 327/96, NJW 1998, 682.

bb) Erbschaftsteuerrecht

(1) Grundsatz der erbschaftsteuerlichen Neutralität der Erbauseinandersetzung bei Teilungsanordnung

Rz. 23

Am Grundsatz der erbschaftsteuerlichen Neutralität der Erbauseinandersetzung ändern auch Teilungsanordnungen nichts. Diese sind als eine ausschließlich auf die Erbauseinandersetzung bezogene Verfügung des Erblassers für die Bemessung der Erbschaftsteuer unbeachtlich.^[17] Daher wird jeder Erbe – unabhängig von den Teilungsanordnungen – nach seinem Erbanteil am nach den steuerlichen Bewertungsvorschriften (siehe § 8 Rdn 11 ff.>) ermittelten Reinwert des Nachlasses erbschaftbesteuert. Anders als ein Vorausvermächtnis (siehe § 3 Rdn 117>) stellt die Teilungsanordnung auch keine vom Gesamtnachlass abzugsfähige Erblasserschuld i.S.d. § 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG dar.

[17] R E 3.1 Abs. 1 S. 3 ErbStR 2019.

(2) Teilungsanordnung mit Erbquotenbestimmung

Rz. 24

Die grundsätzliche Unbeachtlichkeit der Teilungsanordnung für die Erbschaftbesteuerung gilt nicht, wenn eine Teilungsanordnung mit Erbquotenbestimmung vorliegt. Auch in diesem Fall sind die Teilungsanordnungen selbst zwar erbschaftsteuerrechtlich unbeachtlich,^[18] die sich daraus ergebende Erbquote ist für die Besteuerung allerdings konstitutiv.^[19] Hat ein Erblasser in seiner letztwilligen Verfügung bestimmte einzelne Vermögensgegenstände oder Gruppen unterschiedlichen Beteiligten zugewiesen, kann sich hieraus eine Erbeinsetzung ergeben, insbesondere, wenn die auf diese Weise verteilten Gegenstände den Nachlass weitestgehend erschöpfen und eine Wertausgleichung zwischen den Miterben nicht angeordnet ist. Die Testamentsauslegung i.S.d. § 133 BGB geht der Zweifelsregelung des § 2087 Abs. 2 BGB vor. Die Erbanteile richten sich nach dem Verkehrswert der durch die Teilungsanordnungen zugewiesenen Nachlassgegenstände im Verhältnis zum Verkehrswert des Nachlasses.^[20]

[18] R E 3.1 Abs. 2 S. 2 ErbStR 2019.

[19] Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, § 3 Rn 30.

[20] R E 3.1 Abs. 2 S. 3 ErbStR 2019.

(3) Gesellschaftsrechtliche Nachfolgeklauseln; Hoferbrecht

Rz. 25

Bei qualifizierten Nachfolgeklauseln in Personengesellschaftsverträgen kommt es im Rahmen der Erbfolge zu einem unmittelbaren – singularsukzessiven – Übergang des Gesellschafteranteils auf den Gesellschaftsnachfolger. Es handelt sich um einen Sonderfall einer Teilungsanordnung mit dinglicher Wirkung.^[21] Auch solche Erwerbe im Rahmen der Sondererbfolge sind für die Erbschaftbesteuerung nicht von Bedeutung.^[22] Wie bei der Teilungsanordnung ist in einem ersten Schritt der nachlassgegenständliche Personengesellschaftsanteil mit seinem Steuerwert dem Gesamtwert des Nachlasses zuzurechnen. In einem zweiten Schritt ist der Gesamtnachlasswert auf die Miterben nach ihren Erbquoten zu verteilen. Jeder Miterbe ist mithin unabhängig von Erwerben im Rahmen qualifizierter Nachfolgeklauseln erbschaftsteuerpflichtig.

Rz. 26

Steuerlich von Bedeutung sind Erwerbe im Rahmen einer Sondererbfolge nur dann, wenn die Auslegung der letztwilligen Verfügungen des Erblassers zu einer Verschiebung der Erbquoten führt.^[23]

Rz. 27

Das Gleiche gilt für die Sondererbfolge im Rahmen der Höfeordnung.^[24]

[21] R E 3.1 Abs. 2 S. 1 ErbStR 2019.

[22] BFH v. 10.11.1982 – II R 85–86/78, BStBl II 1983, 329.

[23] R E 3.1 Abs. 3 S. 2 ErbStR 2019.

[24] BFH v. 1.4.1992 – II R 21/89, BStBl II 1992, 669.