§ 9 Recht der Personengesellschaften / c) Steuerliche Folgen

Rz. 946

Der Wechsel der Gesellschafterstellung unter Beibehaltung des Mitunternehmeranteils (Fortführung des Kapitalkontos) ist kein Veräußerungsvorgang und führt daher nicht zu einem einkommensteuerlichen Gewinn. Nur wenn der Gesellschaftsvertrag die Rechte und Pflichten des Kommanditisten gegenüber dem gesetzlichen Regelmodell erheblich abweichend regelt, kann der Wechsel von der Komplementärstellung in die Kommanditistenstellung als Aufgabe des Mitunternehmeranteils angesehen werden. Wenn sich die Beteiligungsverhältnisse mit der Gewinnverteilung ändern, wird dies insoweit als Veräußerung eines Teils eines Mitunternehmeranteils voll besteuert.^[1286]

Rz. 947

Bei Wechsel in die Kommanditistenstellung ist zu beachten, dass ein Verlustanteil für das gesamte Jahr des Wechsels den Restriktionen des § 15a EStG unterliegt, der den Verlustabzug beschränkt (sog. Mindestbesteuerung oder Verlustverwertungsbeschränkung). Bei unterjährigem Wechsel der Gesellschafterstellung gilt das sog. Stichtagsprinzip. Es kommt also für die Qualifikation der Gewinne bzw. Verluste des gesamten Jahres auf den Zeitpunkt der Rechtsverhältnisse am jeweiligen Bilanzstichtag an. Eine zeitanteilige Aufteilung findet daher bei Wechsel der Gesellschafterstellung während des laufenden Jahres nicht statt.^[1287] Aus steuerlicher Sicht gilt der Statuswechsel als im Zeitpunkt der zivilrechtlichen Wirksamkeit (insb. zur Zeit des betreffenden Gesellschafterbeschlusses) vollzogen, also nicht erst mit Anmeldung oder Eintragung ins Handelsregister.^[1288]

Rz. 948

Dieselben Grundsätze, insb. das Stichtagsprinzip, gelten beim Wechsel in die Stellung eines persönlich haftenden Gesellschafters. Dessen Verluste bei Statuswechsel während des laufenden Jahres sind voll ausgleichsfähig und unterfallen nicht zeitanteilig den Beschränkungen des § 15a EStG.^[1289] Bis zum Statuswechsel als verrechenbar festgestellte Verluste (nach § 15a EStG) werden allerdings nicht in ausgleichsfähige Verluste umqualifiziert.^[1290]

[1286] Götze, in: Münchener Vertragshandbuch, Bd. 1, S. 337 Rn 9.

[1287] BFH, BB 2004, 1834; Watrin/Sievert/Nussmann, BB 2004, 1529; Bernwart, DB 2004, 1632.

[1288] Watrin/Sievert/Nussmann, BB 2004, 1529; Bernwart, DB 2004, 1632; zu "vorgezogenen Einlagen" s.a. Wacker, DB 2004, 11.

[1289] Bernwart, DB 2004, 1632; Watrin/Sievert/Nussmann, BB 2004, 1529.

[1290] BFH, 14. 10. 2003 – VIII R 38/02, NJW-RR 2004, 682; Brandis/Heuermann/Stutzmann, EStG, 169. EL November 2023, § 15a Rn 261; Herrmann/Heuer/Raupach/Lüdemann, EStG/KStG, 281. Lieferung 09/2017, § 15a EStG Rn 73.