Durch planmäßige Abschreibungen wird der ursprüngliche Wertansatz nach unten korrigiert. Die Abschreibungen führen in der Gewinn- und Verlustrechnung zu Aufwand und verkürzen das Jahresergebnis. Hinsichtlich der buch- und bilanztechnischen Behandlung unterscheidet man zwischen 2 Methoden: die direkte und die indirekte Abschreibung. Sowohl die direkte Form (aktivischer bzw. Netto-Ausweis) als auch die indirekte Form (passivischer bzw. Brutto-Ausweis) haben den Zweck, den Wertverzehr eines Wirtschaftsguts auszuweisen.
Entwicklung des Anlagevermögens im Anhang darzustellen
Für bestimmte Kapitalgesellschaften ist nach den Gliederungsvorschriften des HGB nur der direkte Ausweis von Abschreibungen vorgesehen.
§ 284 Abs. 3 HGB fordert für mittelgroße und große Kapitalgesellschaften (kleine Kapitalgesellschaften sind durch § 288 Abs. 1 Nr. 1 HGB davon befreit), die Entwicklung des Anlagevermögens im Anhang des Jahresabschlusses darzustellen. Üblicherweise erfolgt dies in einer Tabelle – dem Anlagenspiegel. Die kumulierten Abschreibungen können dann dem Anlagenspiegel entnommen werden.
Anderen Unternehmen ist die Form der Darstellung der Abschreibungen freigestellt. Für sie kommt sowohl der Netto- als auch der Bruttoausweis, als auch die für Kapitalgesellschaften vorgeschriebene Form in Betracht. Für die Auffassung, das HGB verbiete diesen Kaufleuten den Ausweis von Wertberichtigungsposten auf der Passivseite, findet sich im Gesetz kein Anhaltspunkt. In der Praxis werden die Abschreibungen seit dem In-Kraft-Treten des BiRiLiG nahezu ausschließlich aktivisch ausgewiesen.
8.1 Direkte Abschreibung: Ausweis auf der Aktivseite
Werden die Abschreibungen durch Herabsetzung der Bilanzwerte auf der Aktivseite dargestellt, spricht man von "aktiver Abschreibung" oder "direkter Abschreibung". Zur Vereinfachung dieser direkten Abschreibungsmethode (sog. Nettoausweis) können den einzelnen Anlagengruppen Sammelkonten für Abschreibungen vorgeschaltet werden, z. B. Abschreibungen auf Gebäude, Abschreibungen auf Maschinen usw. Bei der direkten Abschreibung erhält das Wirtschaftsgut sogleich den niedrigeren Wert, wird also selbst niedriger angesetzt. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, abzüglich aller bisher vorgenommenen Abschreibungen, werden in der Bilanz als Bestand ausgewiesen.
Herabsetzung der Buchwerte
Anschaffungskosten einer Anfang des Jahres angeschafften Maschine 100.000 EUR, geschätzte Nutzungsdauer 10 Jahre, Abschreibung in gleichbleibenden Jahresbeträgen. Die Abschreibung beträgt also 10.000 EUR jährlich.
Buchungssätze bei der direkten Abschreibung:
| (1) |
Maschinenkonto an Geld- bzw. Kreditorenkonto 100.000 EUR |
| (2) |
Abschreibungskonto an Maschinenkonto 10.000 EUR |
| (3) |
Schlussbilanzkonto an Maschinenkonto 90.000 EUR |
| (4) |
Gewinn- und Verlustkonto an Abschreibungskonto 10.000 EUR |
| S |
Maschinen |
H |
|
S |
Geldkonto |
H |
| (1) 100.000 EUR |
(2) 10.000 EUR |
|
(1) 100.000 EUR |
| |
(3) 90.000 EUR |
|
|
| S |
Abschreibungen |
H |
|
S |
GuV |
H |
| (2) 10.000 EUR |
(4) 10.000 EUR |
(4) 10.000 EUR |
|
| |
S |
Schlussbilanzkonto |
H |
|
| |
(3) 90.000 EUR |
|
|
|
| |
|
|
|
|
|
8.2 Indirekte Abschreibung: Bildung von Wertberichtigungsposten auf der Passivseite
Geschieht die Abschreibung durch Bildung von Wertberichtigungsposten auf der Passivseite der Bilanz, nennt man das "passive Abschreibung" oder "indirekte Abschreibung" (sog. Bruttoausweis). In diesem Fall wird die Gegenbuchung zur Verbuchung der jährlichen Abschreibung nicht auf einem Aktivkonto, sondern auf einem Wertberichtigungskonto (Passivkonto) durchgeführt. Die ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf der Aktivseite bleiben unverändert. Das Anlagekonto wird von dem Vorgang nicht unmittelbar berührt. Die Abschreibungsbeträge werden nicht vom Sachanlagekonto abgesetzt, sondern einem Passivkonto (Wertberichtigungskonto) gutgeschrieben, das ständig anwächst. Vorgeschaltete Sammelkonten sind auch hier zweckmäßig. Hat die Wertberichtigung im Laufe der Jahre die Höhe der Anschaffungs- oder Herstellungskosten erreicht, ist der Buchwert der Anlage gleich null, weil sich das Anlagekonto auf der Aktivseite der Bilanz und das Wertberichtigungskonto auf der Passivseite der Bilanz der Höhe nach aufheben.
Buchung auf einem Wertberichtigungskonto
Anschaffungskosten einer Anfang des Jahres angeschafften Maschine 100.000 EUR, geschätzte Nutzungsdauer 10 Jahre, Abschreibung in gleichbleibenden Jahresbeträgen. Die Abschreibung beträgt also 10.000 EUR jährlich.
Buchungssätze bei der indirekten Abschreibung:
| (1) |
Maschinenkonto an Geld- bzw. Kreditorenkonto 100.000 EUR |
| (2) |
Abschreibungskonto an Wertberichtigung 10.000 EUR |
| (3) |
Wertberichtigung an Schlussbilanzkonto 90.000 EUR |
| (4) |
Schlussbilanzkonto an Maschinen 100.000 EUR |
| (5) |
Gewinn- und Verlustkonto an Abschreibungskonto 10.000 EUR |
| S |
Maschinen |
H |
|
S |
Geldkonto |
H |
| (1) 100.000 EUR |
... |