Leitsatz (amtlich)
Die Eiendomsbelasting, die in Südwestafrika von Immobilien erhoben wird, ist keine der deutschen Vermögensteuer entsprechende Steuer; sie kann deshalb auf die deutsche Vermögensteuer nicht angerechnet werden.
Normenkette
VStG § 9 Abs. 1
Nachgehend
Tatbestand
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (FA) hat bei der Vermögensteuerhauptveranlagung 1963 den Kläger, seine Ehefrau und seine Tochter zusammen veranlagt. Bei der Vermögensteuerhauptveranlagung 1966 hat das FA nur noch den Kläger und seine Ehefrau zusammen veranlagt. Zum Gesamtvermögen gehörte an beiden Veranlagungszeitpunkten Grundbesitz in Südwestafrika.
Das FA setzte diesen Grundbesitz mit dem gemeinen Wert im Veranlagungszeitpunkt an. Dabei ging es von dem Schätzwert der südwestafrikanischen Steuerbehörden aus und rechnete diese in Rand ausgedrückten Werte an beiden Veranlagungszeitpunkten mit einem Kurs von 5,60 DM je Rand in DM um; den gemeinen Wert nahm es in Höhe der Hälfte dieser Beträge an. Die beantragte Anrechnung der in Südwestafrika erhobenen Eiendomsbelasting auf die deutsche Vermögensteuer lehnte das FA ab.
Die Einsprüche waren ohne Erfolg.
Auch die Klage war, soweit die Kläger die Bewertung des Grundbesitzes in Südwestafrika mit dem gemeinen Wert vom Veranlagungszeitpunkt und die Ablehnung der Anrechnung der Eiendomsbelasting auf die deutsche Vermögensteuer anfochten, erfolglos.
Mit der Revision tragen die Kläger vor, der Zweck der Anrechnungsvorschrift des § 9 VStG sei es, eine doppelte Besteuerung desselben Vermögens mit einer Steuer zu vermeiden, die auf das Vermögen gelegt sei. Ob ein solcher Fall vorliege, könne nur nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise entschieden werden. Es könne nicht zweifelhaft sein, daß die den Grundbesitz als solchen belastende Steuer eine Vermögensteuer sei. Dabei komme es nicht darauf an, wie das ausländische Steuersystem diese Steuer technisch gestaltet habe. Theoretische Erwägungen über objektbezogene Steuern und personenbezogene Steuern müßten deshalb außer Betracht bleiben.
Die Revision rügt außerdem die Verfassungswidrigkeit der Bewertung ausländischen Grundbesitzes. Es bleibe die Tatsache, daß der Gesetzgeber verschiedene Bewertungsmaßstäbe und Wertverhältnisse für Grundbesitz im Inland und für Grundbesitz im Ausland festgelegt habe, obwohl eine sachliche Rechtfertigung hierfür nicht gegeben werden könne.
Der Kläger beantragt, die Vorentscheidung und die Einspruchsentscheidung des FA aufzuheben und die Vermögensteuer-Jahresschuld 1963 und 1966 auf 0 DM festzusetzen, hilfsweise eine Entscheidung des BVerfG darüber herbeizuführen, ob § 26 BewG und § 31 BewG 1965 rechtsgültig seien.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist unbegründet.
1. Das Rubrum der Entscheidung des FG ist dahin zu berichtigen, daß Kläger auch die Ehefrau des Klägers ist. Das FG hat festgestellt, der Kläger habe die Klage im Einvernehmen mit seiner Ehefrau erhoben und auf ihre Beiladung verzichtet. In der Niederschrift über die mündliche Verhandlung hat das FG beurkundet, der Kläger sei zugleich in Vertretung seiner Ehefrau erschienen. Damit steht fest, daß der Kläger die Klage auch namens seiner Ehefrau erheben wollte und tatsächlich auch erhoben hat. Von seiner Ehefrau hat er inzwischen die Vollmacht vorgelegt. Dagegen ist die Tochter der Kläger an dem Verfahren nicht beteiligt.
Der Senat hat zwar für die Vermögensabgabe entschieden, daß bezüglich der Personen einer Veranlagungsgemeinschaft bei Anwendung des § 55c LAG für den Fall, daß nur eine Person Klage erhebt, die andere notwendig beizuladen ist (vgl. Entscheidung vom 16. Dezember 1966 III 342/63, BFHE 87, 361, BStBl III 1967, 104), worauf nicht verzichtet werden kann (Entscheidung des BFH vom 10. Februar 1966 IV 258/63, BFHE 85, 464, BStBl III 1966, 423). Er schließt sich aber für die Zusammenveranlagung bei der Vermögensteuer trotz Bedenken der Auffassung an, daß nur der Fall einer einfachen Beiladung gegeben ist (so BFH-Entscheidung vom 5. Februar 1971 VI R 301/66, BFHE 101, 358, BStBl II 1971, 331 mit weiteren Nachweisen), deren Unterlassung die von Amts wegen zu beachtende Grundordnung des Verfahrens nicht verletzt. Die Tochter der Kläger, die mit den Klägern zum 1. Januar 1963 noch zusammen veranlagt war, mußte deshalb zum finanzgerichtlichen Verfahren nicht beigeladen werden.
2. Der Sprachgebrauch des deutschen Steuerrechts unterscheidet zwischen den Steuern vom Vermögen (vgl. § 222 Abs. 1 Nr. 3 AO) und der Vermögensteuer (vgl. Art. 106 Abs. 2 Nr. 1 GG, § 4 VStG). Der Ausdruck "Steuern vom Vermögen" ist nicht eine technische Bezeichnung einzelner bestimmter Steuern, sondern er ist ein Sammelbegriff für alle Steuern, die auf das Vermögen gelegt sind, wie z. B. die Erbschaftsteuer, die Grundsteuer, die Vermögensteuer, die Vermögensabgabe, ungeachtet ihrer systematischen Ausgestaltung. Der Ausdruck "Vermögensteuer" ist dagegen die technische Bezeichnung für eine ganz bestimmte auf das Vermögen gelegte Steuer, nämlich für die Steuer, die das Vermögensteuergesetz i. d. F. vom 10. Juni 1954 (BGBl I 1954, 137) regelt.
Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 VStG sind natürliche Personen mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt im Geltungsbereich des Grundgesetzes oder in Berlin(West) unbeschränkt steuerpflichtig, d. h. ihr Gesamtvermögen unterliegt der Vermögensteuer. Das Gesamtvermögen ist untechnisch ausgedrückt das Weltvermögen einer Person und umfaßt damit auch im Ausland belegenen Grundbesitz. Zur Milderung der Doppelbesteuerung, die dadurch eintreten kann, daß ein ausländischer Staat einen Steuerausländer mit dem auf seinem Staatsgebiet befindlichen Vermögen ebenfalls einer gleichartigen Steuer unterwirft (beschränkte Vermögensteuerpflicht), ordnet § 9 Abs. 1 Satz 1 VStG an, daß diese Steuer auf die deutsche Vermögensteuer angerechnet wird. Voraussetzung ist jedoch, daß die im Ausland erhobene Steuer vom Vermögen eine der deutschen Vermögensteuer entsprechende Steuer ist. Ob dies der Fall ist, kann nicht nur danach entschieden werden, ob die ausländische Steuer auf das Vermögen gelegt ist, d. h. nach dem Sprachgebrauch der deutschen Rechtsprache eine Steuer vom Vermögen ist, sondern es muß daran gemessen werden, ob die ausländische auf das Vermögen gelegte Steuer die Wesensmerkmale der deutschen Vermögensteuer aufweist. Hieraus ergibt sich, daß entgegen der Auffassung des Klägers wirtschaftliche Überlegungen, nämlich die Belastung von Vermögensgegenständen, allein für die Vergleichbarkeit einer ausländischen Steuer mit der deutschen Vermögensteuer nicht ausreichen.
Das FG hat unangefochten festgestellt, daß die in Südwestafrika von dem Grundbesitz des Klägers erhobene Eiendomsbelasting eine Steuer sei, die die Gemeinden von den in ihrem Bezirk belegenen Immobilien erheben. Sie werde nach einem Hundertsatz des Schätzwertes bemessen. Der Schätzwert werde durch den Preis bestimmt, den ein Käufer zu zahlen und ein Verkäufer anzuerkennen gewillt sei, und zwar bei einem freiwilligen Verkauf zur Zeit der Schätzung. Diese Feststellung des FG ist für den Senat verbindlich. Soweit es sich hierbei um tatsächliche Feststellungen handelt, ist der Senat mangels zulässiger und begründeter Revisionsgründe in bezug auf diese Feststellungen gebunden und soweit die Feststellungen durch Anwendung des südwestafrikanischen Steuerrechts zustande gekommen sind, ist der Senat wie an tatsächliche Feststellungen gebunden, weil das Steuerrecht Südwestafrikas nicht revisibel ist (§ 118 FGO). Aus den Feststellungen des FG ergibt sich, daß die Eiendomsbelasting an den Bruttowert des Grundbesitzes anknüpft, also auf Schulden des Eigentümers im wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Grundbesitz keine Rücksicht nimmt.
Das Wesen der deutschen Vermögensteuer wird dadurch charakterisiert, daß sie nicht an einzelne Vermögensgegenstände anknüpft und sich erst über den Vermögensgegenstand an den dahinterstehenden Eigentümer richtet, sondern sich unmittelbar an eine bestimmte Person wendet und als Bemessungsgrundlage für die Besteuerung deren Vermögen bestimmt. Die deutsche Vermögensteuer ist damit eine Personensteuer und nicht eine Objektsteuer. Weiterhin ist von entscheidender Bedeutung, daß Bemessungsgrundlage für die deutsche Vermögensteuer nicht das Rohvermögen, sondern das Reinvermögen nach Abzug der Schulden vom Rohvermögen ist (vgl. § 4 VStG i. V. mit § 74 BewG bzw. § 118 BewG 1965). Das FG hat zutreffend entschieden, daß der Eiendomsbelasting diese beiden wesentlichen Kriterien fehlen, die sie mit der deutschen Vermögensteuer vergleichbar machen würde. Die Eiendomsbelasting entspricht damit nicht der deutschen Vermögensteuer im Sinn des § 9 Abs. 1 Satz 1 VStG; sie ist vielmehr eine Objektsteuer, die mehr mit der deutschen Grundsteuer vergleichbar ist. Der Senat verkennt nicht, daß eine Vielzahl von Staaten nur das unbewegliche Vermögen mit Objektsteuern belastet und eine der deutschen Vermögensteuer vergleichbare Steuer nicht erhebt. Dies berechtigt das Gericht jedoch nicht, die Anrechnungsvorschrift des § 9 Abs. 1 Satz 1 VStG, die eindeutig eine der deutschen Vermögensteuer entsprechende Steuer verlangt, in bezug auf solche Staaten auf Objektsteuern auszudehnen. Hinzu kommt, daß zwischen einer Objektsteuer, die einzelne Vermögensgegenstände ohne Rücksicht auf die damit im Zusammenhang stehenden Schulden belastet, und der deutschen Vermögensteuer, die zwar auf das gesamte Vermögen, aber nur auf das Reinvermögen gelegt ist, auch wirtschaftlich ein Unterschied besteht.
3. Das FG ist auch zutreffend davon ausgegangen, daß die Vorschriften des § 26 BewG, § 31 BewG 1965 jedenfalls an den Veranlagungszeitpunkten 1963 und 1966 nicht wegen Verstoßes gegen den Gleichheitssatz rechtsungültig waren. Der Senat kann deshalb entgegen dem Antrag des Klägers das Verfahren nicht aussetzen, um eine Entscheidung des BVerfG nach Art. 100 GG herbeizuführen.
a) Mit dem Bewertungsgesetz hat der Gesetzgeber einen im wesentlichen einheitlichen Maßstab für die Bewertung von Wirtschaftsgütern für eine Mehrzahl von Steuern geschaffen. Danach erfolgt die Bewertung grundsätzlich mit dem gemeinen Wert (§ 10 BewG, § 9 BewG 1965). Der gemeine Wert kann indessen nicht für alle Wirtschaftsgüter aus einem fiktiven Veräußerungspreis abgeleitet werden, wie es § 10 BewG und § 9 BewG 1965 vorschreiben. Deshalb war es notwendig, eine Reihe weiterer Bewertungsmaßstäbe einzuführen, die zwar auf dem Grundgedanken des gemeinen Werts beruhen, die aber trotzdem selbständig neben die Bewertung mit dem gemeinen Wert treten und von dieser weitgehend unabhängig sind. Als Beispiele sind zu nennen die Bewertung mit dem Kurswert (§ 13 BewG, § 11 BewG 1965), die Bewertung mit dem Nennwert (§ 14 BewG, § 12 BewG 1965) die Bewertung mit dem Kapitalwert (§§ 15 f. BewG, §§ 13 f. BewG 1965), die Bewertung mit dem Ertragswert (§ 31 BewG, § 36 BewG 1965).
Die Notwendigkeit für die Einführung dieser Bewertungsmaßstäbe ergab sich also daraus, daß der Wert bei einer Vielzahl von Wirtschaftsgütern wie z. B. Forderungen, Rentenrecht, landwirtschaftlichen Betrieben usw. im Wirtschaftsleben nicht nach dem Veräußerungspreis, sondern nach anderen Merkmalen bestimmt wird. Außerdem war es erforderlich, für die Durchführung einer Massenbewertung, wie sie die Bewertung des inländischen Grundvermögens ist, verbindliche Verfahren vorzuschreiben, nach denen der gemeine Wert zu ermitteln ist. Denn die Ableitung des gemeinen Werts bebauter Grundstücke unmittelbar aus einem fiktiven Veräußerungspreis wäre praktisch nicht durchführbar. So kam es zur Gestaltung des Rohmieteverfahrens und des Sachwertverfahrens nach altem Recht und des Ertragswertverfahrens und des Sachwertverfahrens nach dem BewG 1965. Ausländischer Grundbesitz ist unverhältnismäßig weniger für deutsche steuerliche Zwecke zu bewerten als inländischer Grundbesitz. Hinzu kommt, daß bei ausländischem Grundbesitz die Angaben, die für die Anwendung der Bewertungsverfahren für inländische bebaute Grundstücke notwendig sind, häufig nicht erbracht werden können, jedenfalls sich aber einer Beurteilungsmöglichkeit durch die inländischen Bewertungsbehörden entziehen. In der Regel würden auch die Folgerungen, die aus diesen Angaben für den inländischen Grundbesitz gezogen werden können (Anwendung eines Vervielfachers oder Raummeterpreises), für ausländischen Grundbesitz sachlich nicht zutreffen. Deshalb hat der Gesetzgeber den ausländischen Grundbesitz aus den Wertermittlungsverfahren für die Einheitsbewertung des inländischen Grundvermögens ausgenommen. Diese Ausnahme hat somit einen anzuerkennenden Grund, so daß insoweit ein Verstoß gegen den Gleichheitssatz nicht vorliegt. Denn ein solcher Verstoß wäre nur dann gegeben, wenn, wie das FG zutreffend hervorgehoben hat, für eine bestimmte Regelung sich ein vernünftiger oder sonst einleuchtender Grund nicht finden läßt, so daß sie als willkürlich bezeichnet werden müßte (vgl. Beschluß des BVerfG vom 16. Mai 1961 2 BvF 1/60, BVerfGE 12, 341 [348]).
b) Die für den inländischen Grundbesitz festgestellten Einheitswerte sind nicht nur für den Bewertungszeitpunkt (in der Regel Hauptfeststellungszeitpunkt) maßgebend, sondern regelmäßig für den gesamten Hauptfeststellungszeitraum, der normalerweise sechs Jahre beträgt. Eine Fortschreibung während dieses Zeitraums ist nur unter besonderen Voraussetzungen und in Einzelfällen möglich (vgl. §§ 225a AO, 22 BewG). Dies erfordert, daß während eines Hauptfeststellungszeitraums dieselben Wertverhältnisse, nämlich die vom Hauptfeststellungszeitpunkt, maßgebend bleiben müssen, damit nicht Grundstücke, deren Wert ausnahmsweise fortzuschreiben ist, anders behandelt werden als der übrige inländische Grundbesitz. Der Hauptfeststellungszeitraum für die zur Zeit noch der Besteuerung zugrunde liegenden Einheitswerte 1935 hat wegen der bekannten Kriegs- und Nachkriegsverhältnisse fast 30 Jahre umfaßt. Dadurch ist eine nicht unerhebliche Wertverzerrung zwischen dem Grundvermögen einerseits und dem übrigen Vermögen (z. B. Betriebsvermögen und Geldvermögen) andererseits entstanden, die sich während eines normalen Hauptfeststellungszeitraums nicht in diesem Maße ergeben würde. Das BVerfG hat jedoch bisher anerkannt, daß diese auf der Untätigkeit des Gesetzgebers beruhende Verzerrung den Gleichheitssatz noch nicht verletzt, weil sie anfänglich verhältnismäßig geringfügig war und weil für die Vorbereitung und Durchführung eines so umfangreichen Unternehmens wie der Neubewertung des Grundbesitzes nach 30 Jahren eine größere Zeitspanne eingeräumt werden müsse (Entscheidung vom 7. Mai 1968 1 BvR 420/64, BVerfGE 23, 242 [247], BStBl 1968 II, 549). Gleiches muß auch für die Verzerrung des Wertgefüges zwischen dem inländischen und dem ausländischen Grundvermögen gelten. Der Senat hat jedoch in seiner Entscheidung vom 22. Januar 1971 III R 108/69 (BFHE 101, 277, BStBl II 1971, 295) zum Ausdruck gebracht, daß nach seiner Auffassung dem Gesetzgeber nur noch eine ganz kurze Zeitspanne zugebilligt werden könne, für die er es ohne Verstoß gegen den Gleichheitssatz bei der Besteuerung des inländischen Grundvermögens nach Wertverhältnissen 1935 belassen dürfe.
Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze, die auf der Rechtsprechung des BVerfG beruhen, ist der Senat der Auffassung, daß das FG für die Hauptveranlagungszeitpunkte 1963 und 1966 bezüglich der Vermögensteuer zu Recht noch keinen Verstoß gegen den Art. 3 Abs. 1 GG darin gesehen hat, daß ausländisches Grundvermögen nach den Wertverhältnissen vom Veranlagungszeitpunkt bewertet wird, während inländisches Grundvermögen noch nach den Wertverhältnissen von 1935 der Besteuerung zugrunde liegt.
Fundstellen
Haufe-Index 70303 |
BStBl II 1973, 202 |
BFHE 108, 131 |
BFHE 1973, 131 |