Leitsatz (amtlich)
1. Unterhaltszahlungen eines Steuerpflichtigen an seine frühere (von ihm schuldlos geschiedene) Ehefrau sind nach § 12 Nr. 2 EStG auch dann nicht als Sonderausgaben i. S. von § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG absetzbar, wenn er ihr die Unterhaltszahlungen bereits vor der Scheidung zugesagt hat, damit sie die Scheidung beantragt.
2. Will ein Steuerpflichtiger die Anwendbarkeit des § 12 Nr. 2 EStG ausräumen, so hat er darzutun, daß die Zahlungen auf einem besonderen, außerhalb des gesetzlichen Unterhaltsverhältnisses bestehenden Verpflichtungsgrund beruhen.
Normenkette
EStG § 10 Abs. 1 Nr. 1, § 12 Nr. 2
Tatbestand
Der Kläger und Revisionskläger (Steuerpflichtiger) ist im Februar 1964 geschieden worden. Am 14. Januar 1964 hat er mit seiner damaligen Ehefrau einen notariellen Vertrag geschlossen, wonach er dieser vom Tag des Scheidungsurteils ab eine monatliche Rente in bestimmter Höhe zu zahlen hat; in dem Vertrag hat die Ehefrau ihre Bereitschaft erklärt, die Scheidungsklage zu erheben.
Der Steuerpflichtige begehrt, die an seine geschiedene Ehefrau geleisteten Zahlungen als Sonderausgaben anzuerkennen. Das FA - Beklagter und Revisionsbeklagter - lehnte das jedoch bei der Veranlagung ab. Es begründete seine Entscheidung damit, daß es nicht prüfen könne, ob die Zahlungen unter das Abzugsverbot des § 12 Nr. 2 EStG fielen. Der Steuerpflichtige habe trotz wiederholter Aufforderung nicht mitgeteilt, mit welchem Schuldspruch die Ehe geschieden worden sei.
Mit der Sprungklage trug der Steuerpflichtige vor: § 12 Nr. 2 EStG sei nicht anwendbar, weil der die Zahlungspflicht begründende Vertrag einige Zeit vor der Ehescheidung geschlossen worden sei. Damals sei der Verlauf des Scheidungsprozesses noch nicht abzusehen gewesen. Insbesondere habe noch keine Unterhaltsverpflichtung im Sinne von § 58 EheG bestanden. Der Schuldspruch des Scheidungsurteils sei für seine Zahlungsverpflichtung unerheblich. Im übrigen betrachte er das Verlangen, das Scheidungsurteil vorzulegen, als einen unzulässigen Eingriff in seine Intimsphäre. Die gesetzliche Unterhaltspflicht der §§ 58 ff. EheG könne vertraglich suspendiert werden, wie es hier geschehen sei. § 12 Nr. 2 EStG komme auch deshalb nicht zum Zuge, weil er seine vertragliche Unterhaltsverpflichtung als Entgelt für eine Leistung seiner Ehefrau - Erhebung der Scheidungsklage - übernommen habe.
Das FG wies die Klage im wesentlichen aus folgenden Gründen ab: nach § 12 Nr. 2 EStG hänge der Abzug der Zahlungen als Sonderausgaben von der Feststellung ab, ob die geschiedene Ehefrau gegenüber dem Steuerpflichtigen gesetzlich unterhaltsberechtigt sei. Diese Feststellung sei nur durch das Scheidungsurteil möglich. Da der Steuerpflichtige das Urteil nicht vorgelegt habe, habe er seine Mitwirkungspflicht verletzt. Es sei deshalb davon auszugehen, daß er schuldig geschieden und die frühere Ehefrau unterhaltsberechtigt sei. Das Abzugsverbot des § 12 Nr. 2 EStG sei auch anwendbar, wenn die Zahlungen auf einer vor Ergehen des Scheidungsurteils getroffenen Vereinbarung beruhten. § 12 Nr. 2 EStG greife zwar nicht ein, wenn der Unterhalt als Gegenleistung für eine Leistung des Empfängers gewährt werde. Diese Leistung dürfe aber nicht ihren Ursprung in derselben familienrechtlichen Beziehung haben, aus der der Unterhaltsanspruch erwachse. Hier habe die Leistung der Ehefrau ihren Rechtsgrund jedoch in der Ehe.
Mit der Revision wiederholt der Steuerpflichtige im wesentlichen sein Vorbringen aus der Vorinstanz. Zusätzlich führt er aus: Das Scheidungsurteil sei für die hier zutreffende Entscheidung irrelevant. Seine Mitwirkungspflicht habe er folglich schon deshalb nicht verletzt, weil es auf den Schuldspruch im Scheidungsurteil nicht ankomme. Im übrigen hätte das FG gemäß § 13 FGO die Scheidungsakten beim Landgericht (LG) anfordern können. Die von ihm erbrachten Leistungen seien entgegen der Auffassung des FG ein Entgelt für die Erhebung der Scheidungsklage durch seine frühere Ehefrau. Seine Zuwendungen würden bei seiner früheren Ehefrau versteuert werden. Dann müsse bei ihm ein Abzug möglich sein. Das FG Düsseldorf habe in einem gleichgelagerten Fall rechtskräftig zugunsten des Steuerpflichtigen entschieden.
Entscheidungsgründe
Aus den Gründen:
Die Revision ist nicht begründet.
Nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG können auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende Renten und dauernde Lasten als Sonderausgaben vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Die Zusage des Steuerpflichtigen ist zwar keine Leibrente, weil sie nach dem notariellen Vertrag der Höhe nach schwanken kann. Es handelt sich jedoch um eine dauernde Last, weil der Steuerpflichtige eine - selbst wenn es sich um eine Schenkung handelte - bürgerlich-rechtlich wirksame Verpflichtung eingegangen ist, für längere Zeit Geldleistungen an eine andere Person zu erbringen, und weil die Aufwendungen des Steuerpflichtigen nicht mit bestimmten Einkünften im Sinne des Einkommensteuerrechts zusammenhängen und auch keine Leibrenten sind (vgl. das Urteil des BFH IV 99/62 U vom 3. Dezember 1964, BFH 81, 458, BStBl III 1965, 166).
Zuwendungen an gegenüber dem Steuerpflichtigen gesetzlich unterhaltsberechtigte Personen sind aber - auch wenn es sich an sich um dauernde Lasten handelt - nach § 12 Nr. 2 EStG nicht abziehbar, selbst wenn diese Zuwendungen auf einer besonderen Vereinbarung beruhen. Das FG hat in nicht zu beanstandender Weise festgestellt, daß der Steuerpflichtige gegenüber seiner früheren Ehefrau gesetzlich unterhaltsverpflichtet ist.
Wann gesetzliche Unterhaltspflicht eintritt, richtet sich nach bürgerlichem Recht, d. h. im Falle der Ehescheidung nach dem EheG. Für die steuerliche Beurteilung der Rechtsbeziehungen zwischen geschiedenen Eheleuten bildet der Inhalt des Scheidungsurteils als richterlicher Gestaltungsakt die alleinige Grundlage (vgl. das Urteil des Senats VI R 60/68 vom 31. Oktober 1969, BFH 97, 303, BStBl II 1970, 115).
Beruht die Scheidung auf dem alleinigen Verschulden des Ehemannes, so ist die gesetzliche Folge, daß er seiner früheren Ehefrau den nach den Lebensverhältnissen der Ehegatten angemessenen Unterhalt zu gewähren hat, soweit die Einkünfte aus dem Vermögen der Frau und die Erträgnisse einer Erwerbstätigkeit nicht ausreichen (§ 58 Abs. 1 EheG). Für die konkrete Unterhaltspflicht des Ehemannes sind demnach zwar noch subjektive Umstände von Bedeutung. Eine Person ist aber, wie das FG zutreffend ausgeführt hat, bereits "gesetzlich unterhaltsberechtigt" im Sinne von § 12 Nr. 2 EStG, wenn sie einen potentiellen gesetzlichen Unterhaltsanspruch besitzt (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. zuletzt die Begründung im Urteil VI R 60/68).
Das FG konnte im Streitfall von einer potentiellen gesetzlichen Unterhaltspflicht des Steuerpflichtigen ausgehen. Hat sich ein Ehemann vor der Scheidung freiwillig bereit erklärt, seiner Ehefrau nach der Scheidung Unterhalt zu gewähren, so muß er den Anschein gegen sich gelten lassen, daß er die Zahlungen wegen seiner gesetzlichen Unterhaltspflicht leistet. Als Sonderausgaben kann er diese Zahlungen nur abziehen, wenn er die Voraussetzungen für diese steuerliche Behandlung der Zahlungen dartut. Dazu gehört bei nicht auf einer Gegenleistung beruhenden Unterhaltsleistungen u. a. , daß sie weder freiwillige Zuwendungen (scheidet im Streitfall aus) noch Zuwendungen auf Grund gesetzlicher Unterhaltspflicht und deshalb nach § 12 Nr. 2 EStG nicht abziehbar sind. Dieser Darlegungspflicht ist der Kläger nicht nachgekommen.
Der Steuerpflichtige kann nicht mit dem Einwand durchdringen, er habe das Scheidungsurteil nicht vorzulegen brauchen, weil dessen Inhalt zu seiner Intimsphäre gehöre. Wenn man das möglicherweise für die Urteilsgründe akzeptieren könnte, so hätte der Steuerpflichtige doch den Urteils tenor dem FG vorlegen können, ohne damit seine Privatsphäre allzusehr zu offenbaren. Schließlich hat der Steuerpflichtige selbst durch den Hinweis, das FG hätte gemäß § 13 FGO vom LG die Scheidungsakten anfordern können, seinen Einwand entkräftet; denn der Akteninhalt hätte möglicherweise noch mehr als das Scheidungsurteil, ganz bestimmt aber mehr als der Urteilstenor die Intimsphäre offenbart. Im übrigen konnte das FG auch aus der Tatsache, daß der Steuerpflichtige mitteilte, zur Zeit der notariellen Unterhaltsvereinbarung habe "noch" keine Unterhaltsverpflichtung im Sinne von § 58 EheG bestanden, schließen, daß der Steuerpflichtige schuldig geschieden und damit gesetzlich unterhaltsverpflichtet sei. Die gesetzliche Folge davon war, daß § 12 Nr. 2 EStG eine Berücksichtigung der Leistungen des Steuerpflichtigen als Sonderausgaben grundsätzlich nicht zuließ.
Zwar mag, wie der Steuerpflichtige meint, die gesetzliche Unterhaltspflicht des § 58 EheG abdingbar sein. Sie ist aber nach dem notariellen Vertrag nicht ausdrücklich abbedungen worden; die geschiedene Ehefrau hat nicht auf ihren gesetzlichen Unterhaltsanspruch verzichtet, sondern nur noch einen vertraglichen Anspruch hinzuerworben. Damit ist aber nicht ausgeräumt, daß die Zahlungen des Steuerpflichtigen auf dem gesetzlichen Unterhaltsverhältnis beruhen.
Der Umstand, daß der Steuerpflichtige vor dem Ergehen des Scheidungsurteils eine vertragliche Unterhaltsverpflichtung eingegangen ist, ändert an dem vorstehenden Ergebnis ebenfalls nichts. § 12 Nr. 2 EStG läßt den Abzug der Zuwendungen auch dann nicht zu, wenn sie auf einer besonderen Vereinbarung beruhen. Das gilt, selbst wenn die besondere Vereinbarung vor der Feststellung der gesetzlichen Unterhaltspflicht im Scheidungsurteil getroffen worden ist (vgl. das Urteil VI R 60/68).
Schließlich hat der Einwand des Steuerpflichtigen, er erbringe die Unterhaltsleistungen nicht wegen einer gesetzlichen Unterhaltspflicht, sondern als Gegenleistung für die Erhebung der Scheidungsklage durch seine frühere Ehefrau, keinen Erfolg. Es ist zwar möglich, daß auch zwischen Personen, von denen die eine gegenüber der anderen im obigen Sinn unterhaltsberechtigt ist, vertragliche Rechtsbeziehungen begründet werden, die unabhängig von der gesetzlichen Unterhaltspflicht eine Rentenvereinbarung zum Gegenstand haben; das setzt aber voraus, daß es sich um vertragliche Beziehungen handelt, die mit der Unterhaltsfrage eindeutig nichts zu tun haben. Im vorliegenden Fall sieht der Steuerpflichtige die Gegenleistung der früheren Ehefrau für die ihr zugesagten Zahlungen in ihrer Bereitschaft, die Scheidungsklage zu erheben. Dieses Verhalten der geschiedenen Ehefrau gehört indessen gerade in den Bereich der Vorgänge, die zur Entstehung des gesetzlichen Unterhaltsanspruchs geführt haben (vgl. das wiederholt genannte Urteil des Senats VI R 60/68).
Aus dem Urteil des Senats VI 298/65 vom 7. Dezember 1966 (BFH 87, 610, BStBl III 1967, 245) läßt sich entgegen der Auffassung des Steuerpflichtigen demgegenüber nichts zu dessen Gunsten ableiten (vgl. auch insoweit das Urteil des Senats VI R 60/68). Daß die frühere Ehefrau des Steuerpflichtigen die von ihm erhaltenen Beträge versteuert und daß das FG Düsseldorf einen gleichgelagerten Fall rechtskräftig anders entschieden hat, kann das vorstehende Ergebnis ebenfalls nicht beeinflussen; es ist hier nur auf die zutreffende Beurteilung des Streitfalles abzustellen.
Fundstellen
Haufe-Index 68954 |
BStBl II 1970, 376 |
BFHE 1970, 240 |