Entscheidungsstichwort (Thema)
Gewerbesteuer Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer
Leitsatz (amtlich)
Die Entscheidung bei der einheitlichen Gewinnfeststellung, daß ein Teil des Gewinnes eine Tarifbegünstigung im Sinne des § 34 EStG genießt, beeinflußt nicht die Höhe des Gewerbeertrages und hat nicht die durch § 35 b GewStG geregelte Folgewirkung, daß der Gewerbesteuermeßbescheid von Amts wegen ersetzt werden muß.
Die übertragung eines Milcheinzugsgebietes ist keine Veräußerung eines Teilbetriebes im Sinne des § 16 Abs. 1 Ziff. 1 EStG; eine dafür gezahlte Entschädigung gehört zu den gewerblichen Einkünften und unterliegt der Gewerbesteuer.
Normenkette
GewStG §§ 7, 35b; EStG §§ 15, 16 Abs. 1 Nr. 1, § 24 Ziff. 1
Tatbestand
Die beschwerdeführende Firma W. OHG (Bfin.) betreibt eine Molkerei (Werkmilchbetrieb) sowie den Groß- und Einzelhandel mit Molkereiprodukten. Im Jahre 1944 war die außer der K.-Molkerei vom damaligen Einzelunternehmer W. (dem Rechtsvorgänger der Bfin.) betriebene T.-Molkerei (Frischmilchbetrieb) durch behördliche Anordnung "auf Kriegsdauer" stillgelegt und das dazugehörige Milcheinzugsgebiet der Molkerei M. zugewiesen worden. Diese erhielt damals auch den Dampfkessel für 1.000 RM. Die Geschäftsräume des stillgelegten Betriebs wurden von der Bfin. zunächst als Lagerräume vermietet und dann für den inzwischen aufgezogenen Großhandel verwendet. Durch Vereinbarung vom 2. April 1955 verzichtete die Bfin. zugunsten von M. und der X. AG "ohne weitere Entschädigung" auf die Rückgabe dieses Milcheinzugsgebiets und auf die Errichtung eines Milchverarbeitungsbetriebs irgendwelcher Art in den Milcheinzugsgebieten der Vertragspartner. M. anerkannte, der Bfin. "als Entschädigung für entgangenen Gewinn infolge dauernder Stillegung ihres Betriebsteils T. 40.000 DM zu schulden".
Die Bfin. hat den ihr im Streitjahr 1955 ausgezahlten Betrag von 40.000 DM als außerordentliche Einnahme verbucht und in ihrer Erklärung zur einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung neben dem regulären Jahresgewinn angegeben. In den Erläuterungen zur Bilanz hat sie vermerkt, daß steuerlich Aufgabe eines Teilbetriebs (§§ 16 Abs. 1 und 34 Abs. 2 Ziff. 1 EStG) vorliege.
In der Gewerbesteuererklärung gab die Bfin. nur den regulären Gewinn ohne die Entschädigung an. Das Finanzamt versagte in seinem Feststellungsbescheid vom 7. Dezember 1956 die steuerliche Begünstigung der streitigen 40.000 DM und führte aus:
"Die Gegenleistung für die Einwilligung in die Konkurrenzunterlassung kann nicht als Entgelt für die Aufgabe eines Teilbetriebs angesehen werden".
Im Gewerbesteuermeßbescheid vom gleichen Tage setzte das Finanzamt einen Betrag von 100.000 DM (der die streitigen 40.000 DM enthält) als Gewinn aus Gewerbebetrieb an.
Am 4. Januar 1957 ging beim Finanzamt ein Einspruch der Bfin. ein "gegen den Feststellungsbescheid für das Kalenderjahr 1955 vom 7. Dezember 1956 und den Umsatzsteuerbescheid vom gleichen Datum". Am 18. Februar 1957 folgte die Begründung durch die von der Bfin. bevollmächtigte Treuhand AG. Die Begründung wies darauf hin, daß die Steuerpflichtige bei Abgabe der Einkommensteuer- und Gewerbesteuererklärung einen Veräußerungsgewinn von 40.000 DM geltend gemacht habe, der vom Finanzamt nicht anerkannt worden sei. Nach Darlegung ihrer Rechtsauffassung, daß ein Veräußerungsgewinn anzuerkennen sei, beantragte sie die "Berichtigung der in Frage kommenden Steuerbescheide für das Kalenderjahr 1955".
Auf Veranlassung der Oberfinanzdirektion anerkannte das Finanzamt den streitigen Betrag von 40.000 DM als Entschädigung für künftig entgehende Einnahmen (ß 24 Ziff. 1 a, § 34 EStG); es berichtigte den Gewinnfeststellungsbescheid mit dem Vermerk:
"Der Betrag in Höhe von 40.000 DM für das Milcheinzugsgebiet unterliegt bei der ESt dem ermäßigten Steuersatz nach § 34 EStG. Mit der änderung wurde Ihrem Einspruch stattgegeben ..."
Hiernach beantragte die Bfin. am 18. März 1958, die 40.000 DM nicht zur Gewerbesteuer heranzuziehen und den Gewerbesteuermeßbescheid 1955 zu ändern. Anläßlich einer im Juli 1958 bei der Bfin. durchgeführten Betriebsprüfung stellte der Prüfer hinsichtlich des Veranlagungszeitraums 1955 neue Tatsachen zuungunsten der Bfin. fest und kam zu einer Erhöhung des Gewinns aus Gewerbebetrieb auf 123.765 DM. Dementsprechend erließ das Finanzamt gemäß § 222 AO unter anderem auch einen berichtigten Gewerbesteuermeßbescheid für 1955 am 9. Januar 1959, gegen den die Bfin. Einspruch einlegte. Das Finanzamt wies den Einspruch gegen den Gewerbesteuermeßbescheid vom 7. Dezember 1956 als unzulässig, den Einspruch gegen den berichtigten Gewerbesteuermeßbescheid vom 9. Januar 1959 als unbegründet zurück; es sah die streitigen 40.000 DM als laufende Betriebseinnahmen an.
Das Finanzgericht hob den berichtigten Bescheid vom 9. Januar 1959 auf und wies die Berufung im übrigen als unbegründet zurück. Der hier in Rede stehende Betrag von 40.000 DM sei eine Entschädigung im Sinne des § 24 Ziff. 1 EStG und unterliege nicht der Gewerbesteuer. Da der Gewerbeertrag aber grundsätzlich unabhängig von der einkommensteuerlichen Behandlung (auch einheitlichen Gewinnfeststellung) zu ermitteln sei (ß 7 GewStG), müsse auch über die Nichtberücksichtigung eines Gewinnanteils bei der Gewerbesteuer in einem diese betreffenden besonderen Rechtsmittelverfahren entschieden werden. Ein Einspruch gegen den Gewerbesteuermeßbescheid liege nicht vor. Das Begründungsschreiben sei - wenn es als Rechtsmittel angesehen werden könnte - bereits verspätet; es beziehe sich aber nur auf den Einspruch gegen den Feststellungs- und Umsatzsteuerbescheid 1955. Das Schreiben vom 18. März 1958 sei als Einspruch um mehr als ein Jahr verspätet (ß 87 Abs. 5 AO), enthalte aber auch keinen Nachsichtgrund
Die Berufung gegen den berichtigten Bescheid vom 9. Januar 1959 sei rechtlich begründet, denn die Entschädigung habe mit dem laufenden Gewinn nichts zu tun und gehöre nicht zum Gewerbeertrag im Sinne des § 7 GewStG; sie könne sich aber nur soweit auswirken, als die änderung reiche (ß 234 AO).
Mit der Rb. trägt die Bfin. vor, das Finanzgericht habe zu Unrecht die Anwendbarkeit des § 35 b GewStG verneint; die änderung des Gewinnfeststellungsbescheids müsse sich auch auf die Gewerbesteuer auswirken, eine Berichtigung des Gewerbesteuermeßbescheids von Amts wegen sei vom Gesetzgeber immer dann gewollt, wenn die ändernde Entscheidung im Gewinnfeststellungsverfahren oder Einkommensteuerverfahren sich auf die gewerbesteuerliche Beurteilung auswirke.
Hilfsweise wird beantragt, den Schriftsatz vom 15. Februar 1957 unter Nachsichtgewährung als rechtzeitigen Einspruch gegen den Gewerbesteuermeßbescheid 1955 vom 7. Dezember 1956 anzuerkennen oder den Einspruch vom 18. März 1958 gegen den Gewerbesteuermeßbescheid 1955 vom 7. Dezember 1956 unter Nachsichtgewährung als rechtzeitig erfolgt anzusehen.
Entscheidungsgründe
Die Rb. der OHG ist unbegründet.
Dem Finanzgericht ist darin zuzustimmen, daß § 35 b GewStG hier nicht anwendbar ist.
Die Frage, ob die Entschädigung zum gewerbesteuerlichen Gewinn gehört, ist nach § 7 GewStG zu entscheiden; sie liegt auf anderem Gebiet als die damit zwar verwandte Frage der Einkommensbesteuerung, ob für die Entschädigung eine Tarifbegünstigung nach § 34 EStG zu gewähren ist. Infolgedessen hat eine Entscheidung in der Einkommensteuerfrage der Tarifbegünstigung keine Auswirkung auf die Gewerbesteuer.
Nach § 35 b GewStG ist der Gewerbesteuermeßbescheid von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen, wenn der Einkommensteuerbescheid, der Körperschaftsteuerbescheid oder ein Feststellungsbescheid geändert wird und die änderung die Höhe des Gewinns aus Gewerbebetrieb berührt. In solchen Fällen braucht der Steuerpflichtige also kein besonderes Rechtsmittel gegen den Gewerbesteuermeßbescheid einzulegen. Eine solche änderung des Gewerbesteuermeßbescheids tritt aber nur ein, wenn die änderung die Höhe des Gewinns aus Gewerbebetrieb berührt und diese änderung die Höhe des Gewerbeertrages beeinflußt. Im vorliegenden Fall war bei der einheitlichen Gewinnfeststellung nicht die Höhe des Gewinnes streitig, sondern die tarifliche Behandlung des Entschädigungsbetrages. Die tarifliche Behandlung ist aber eine andere Frage als die, ob der Betrag zum Gewerbeertrag gehört; die Entscheidung der Tariffrage bei der Einkommensteuer kann dann auch unter Beachtung des § 35 b GewStG keine unmittelbare Erhöhung bei der Gewerbesteuer auslösen. Gerade, wenn man mit der Bfin. davon ausgeht, daß § 35 b GewStG unnötige Doppelverfahren vermeiden sollte, so steht hier fest, daß das Erfordernis einer selbständigen Anfechtung des Gewerbesteuermeßbescheids einem Bedürfnis entspricht, weil die Zurechnung der Entschädigung zum Gewerbeertrag bei der einheitlichen Gewinnfeststellung nicht entschieden worden ist. Die ändernde Entscheidung im Gewinnfeststellungsverfahren wirkt sich nicht unmittelbar auf die gewerbesteuerliche Beurteilung aus. Wirkt sich die Einwendung des Steuerpflichtigen auf den einkommensteuerlichen und den gewerbesteuerlichen Gewinn nicht in gleicher Weise aus, so muß der Steuerpflichtige ein besonderes Rechtsmittel einlegen.
Die Vorentscheidung irrt aber, wenn sie davon ausgeht, daß die Entschädigung von 40.000 DM nicht der Gewerbesteuer unterliege. Zum Gewerbeertrag im Sinne des § 7 GewStG gehört zwar nicht der Gewinn für die Veräußerung eines Teilbetriebes im Sinne des § 16 Abs. 1 EStG (vgl. auch das Urteil des Bundesfinanzhofs I 78/61 S vom 25. Mai 1962, BStBl 1962 III S. 438). Die Entschädigung ist aber nicht für die Aufgabe eines Teilbetriebes gezahlt worden. Ein Teilbetrieb liegt vor, wenn die Teilung des Betriebes in mehrere selbständige, für sich lebensfähige Gewerbebetriebe erfolgen kann. Die Zuweisung eines Milcheinzugsgebietes stellt aber für sich allein und auch in Verbindung mit einem Dampfkessel noch keinen Gewerbebetrieb dar; es fehlt an allem, was zu einem Molkereibetrieb gehört, dessen Aufgabe die Be- und Verarbeitung der angelieferten Milch ist. Alles, was dieser Aufgabe diente, ist bei Stillegung der T.-Molkerei bei der Bfin. verblieben, die übertragung eines Teilbetriebes im oben beschriebenen Sinne liegt in derartigen Fällen nicht vor. Siehe hierzu Entscheidung des Bundesfinanzhofs I 116/57 U vom 28. Oktober 1958, BStBl 1959 III S. 242, Slg. Bd. 68 S. 633. Im übrigen ist es auch beachtlich, daß kein Absatz-, sondern ein Einzugsgebiet übertragen worden ist. Siehe auch Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 58/59 U vom 22. Februar 1962, BStBl 1962 III S. 367. Soweit sich aus der Stillegung ein Anspruch der Bfin. herleiten ließ, handelte es sich um eine Forderung gegen die die Stillegung anordnende Behörde oder gegen die das Milcheinzugsgebiet übernehmende Molkerei. Dieser Anspruch, der der Bfin. durch die Stillegung zustand, ist durch die Vereinbarung vom 2. April 1955 über die in Rede stehende Entschädigung verwirklicht worden. Es braucht hier nicht untersucht zu werden, ob die Entschädigung für entgehende Einnahmen im Sinne des § 24 Ziff. 1 a EStG gezahlt worden ist, denn auch in diesem Falle stellt sie gewerbliche Einkünfte dar, die der Gewerbesteuer unterliegen. Entschädigungen für entgangene oder entgehende Einnahmen gehören nach § 24 EStG zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 EStG und sind als Einkünfte der Einkunftsart anzusehen, für die sie einen Ersatz bilden. Hier kann es sich nur um entgangene oder entgehende gewerbliche Gewinne handeln, die zum Gewerbeertrag gehören (vgl. auch Urteil des Bundesfinanzhofs IV 630/55 U vom 21. Februar 1957, BStBl 1957 III S. 164, Slg. Bd. 64 S. 437).
Da die Entschädigung zum Gewerbeertrag gehört, kann die Frage unentschieden bleiben, ob die Bfin. gegen den Gewerbesteuermeßbescheid vom 7. Dezember 1956 ein Rechtsmittel wirksam eingelegt hatte oder nicht, denn in jedem Falle wäre ein solches Rechtsmittel ohne Erfolg geblieben. Infolgedessen kann auch die Rb. nicht zu dem erstrebten Erfolg führen. Dem Antrage des Finanzamts, die Rb. als unbegründet zurückzuweisen, war darum stattzugeben.
Fundstellen
Haufe-Index 410595 |
BStBl III 1962, 468 |
BFHE 1963, 547 |
BFHE 75, 547 |
StRK, GewStG:7 R 27 |