Leitsatz (amtlich)
1. Nutzt ein Arbeitnehmer ein privates Telefon in seiner Wohnung auch beruflich, so sind die auf die beruflichen Gespräche entfallenden Gesprächsgebühren abzugsfähige Werbungskosten. Ihr Anteil an den gesamten Gesprächsgebühren kann unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalles nach § 217 AO geschätzt werden.
2. Die Telefongrundgebühren sind gemäß § 12 Nr. 1 EStG regelmäßig nicht in einen beruflichen und privaten Anteil aufteilbar. Die Grundgebühren sind insoweit in vollem Umfang nichtabzugsfähige Kosten der Lebensführung.
Normenkette
EStG 1974 § 9 Abs. 1 S. 1, § 12 Nr. 1
Tatbestand
Der verheiratete Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) war im Streitjahr 1974 als angestellter Versicherungsinspektor bei einer Versicherungsgesellschaft im Werbeaußendienst tätig. Ein Büro in den Räumen der Gesellschaft stand ihm nicht zur Verfügung. Eventuell anfallende Kosten für die Miete eines Büros, für Telefon und dergleichen waren vom Kläger zu tragen.
Im Lohnsteuer-Jahresausgleich 1974 machte der Kläger u. a. Kosten für sein privates Telefon in seiner Wohnung (für Grundgebühren und Gesprächseinheiten) als Werbungskosten geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das FA) erkannte diese Aufwendungen steuerlich nicht an.
Nach erfolglosem Einspruch hatte die Klage teilweise Erfolg. Das FG führte im wesentlichen folgendes aus:
Wenngleich ein Fernsprecher heute weithin zur gehobenen Lebenshaltung gehöre, so schließe das nicht aus, die beruflich verursachten Kosten als Werbungskosten abzusetzen, soweit dieser Kostenanteil nicht nur von ganz untergeordneter Bedeutung sei. Diese durch die Rechtsprechung entwickelten Grundsätze seien durch den Beschluß des Großen Senats des BFH vom 19. Oktober 1970 Gr. S. 2/70 (BFHE 100, 309, BStBl II 1971, 17) nicht überholt. Denn in diesem Beschluß sei die bisherige Rechtsprechung ausdrücklich als noch vertretbare Auslegung des Gesetzes anerkannt worden, wenn und soweit sich der dem Beruf dienende Teil der Aufwendungen nach objektiven Maßstäben mit Sicherheit und leicht abgrenzen lasse. Das Aufteilungsverbot greife nur bei Wirtschaftsgütern ein, bei denen ihrer Art nach eine Aufteilung nach objektiven Merkmalen ausgeschlossen sei und nur im Wege einer griffweisen Schätzung möglich wäre. Die beruflich veranlaßten Telefonkosten seien auch bei einem Telefon in einer Privatwohnung nach objektiven Merkmalen eindeutig abgrenzbar, weil die Kosten für die beruflichen Gespräche genau festgestellt werden könnten.
Unstreitig habe der Kläger den Fernsprecher in seiner Wohnung auch beruflich genutzt, und dieser berufliche Nutzungsanteil sei nicht nur von ganz untergeordneter Bedeutung. Der Kläger, der als Versicherungsangestellter im Außendienst rd. 3 000 Versicherte zu betreuen habe und dem ständig Adressen zur Anbahnung von Neugeschäften überlassen würden, benötige zur Erfüllung seiner Aufgaben, insbesondere zur Vereinbarung von Terminen und zur Benachtichtigung in Versicherungsfällen, ein Telefon. Da ihm in den Räumen seiner Arbeitgeberin kein Büro zur Verfügung stehe, müsse er das Telefon zu Hause in größerem Umfang beruflich benutzen als Steuerpflichtige, die sich ein Telefon ausschließlich für private Zwecke angeschafft hätten. Der Umfang der beruflichen Nutzung des häuslichen Telefons stehe allerdings nicht eindeutig fest, da der Kläger es unterlassen habe, hierüber entsprechende Aufzeichnungen zu machen. Der Senat schätze unter Würdigung der besonderen Verhältnisse des Klägers den beruflichen und den privaten Nutzungsanteil des Telefons auf je 50 % = 487 DM von insgesamt 973 DM Kosten.
Mit der - vom FG zugelassenen - Revision rügt das FA die Verletzung des § 12 EStG, weil die Schätzung der beruflich bedingten Telefonkosten im angefochtenen Urteil im Widerspruch zur höchstrichterlichen Rechtsprechung zu § 12 EStG stehe. Nach dem Beschluß des Großen Senats des BFH Gr. S. 2/70 sei eine Aufteilung der Kosten für die Anschaffung eines Wirtschaftsguts, das der allgemeinen Lebensführung diene - dazu rechne auch ein Fernsprecher -, in nichtabziehbare Kosten der Lebensführung und in Werbungskosten nur zulässig, wenn objektive Merkmale und Unterlagen eine zutreffende und leicht nachprüfbare Trennung ermöglichten. Eine griffweise Schätzung sei nicht möglich.
Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist zum Teil begründet.
Nach § 9 Abs. 1 EStG können Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen bei der Einkunftsart abgezogen werden, bei der sie erwachsen sind. Dieses Prinzip wird durchbrochen durch das Abzugsverbot in § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG, nach dem "weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden" dürfen Aufwendungen "für den Haushalt des Steuerpflichtigen"; "dazu gehören auch die Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche und gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen".
Der Große Senat des BFH hat in seinem Beschluß Gr. S. 2/70 diese Vorschrift dahin ausgelegt, daß ihr Sinn und Zweck die Aufteilung von einheitlichen Aufwendungen, besonders für die Anschaffung von Wirtschaftsgütern der Lebensführung, grundsätzlich ausschließen, und von diesem Grundsatz nur dann eine allgemeine Ausnahme gerechtfertigt erscheine, wenn objektive Merkmale und Unterlagen eine zutreffende und leicht nachprüfbare Trennung ermöglichen und wenn außerdem der berufliche Nutzungsanteil nicht von untergeordneter Bedeutung ist. Entsprechendes gilt nach Ansicht des Großen Senats auch für laufende Anwendungen, die sowohl der Lebensführung als auch dem Beruf dienen.
1. Die Gebühren, welche für die von einem Telefon in der eigenen Wohnung geführten einzelnen Gespräche gezahlt werden, sind keine Aufwendungen auf ein Wirtschaftsgut, das sowohl privat als auch beruflich genutzt wird. Wird ein beruflich veranlaßtes Telefongespräch von einer öffentlichen Fernsprechstelle aus geführt, so sind die hierfür aufgewendeten Gebühren eindeutig keine gemischten Aufwendungen im Sinne des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG. Entsprechendes muß gelten, wenn ein beruflich bedingtes Gespräch vom privaten Telefonanschluß in der Wohnung geführt wird. Denn durch die beim Steuerpflichtigen installierte Teilnehmereinrichtung wird lediglich die Verbindung zum öffentlichen Fernsprechnetz hergestellt. Jedes Gespräch und die darauf entfallenden Gebühren sind deshalb für sich zu sehen und jeweils danach zu beurteilen, ob das Gespräch beruflich oder privat geführt wurde. Das Aufteilungs- und Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG kann hier nur insoweit eingreifen, als diese Vorschrift die Aufteilung eines einzelnen Gesprächs in einen beruflichen und einen privaten Anteil verbietet.
An dieser rechtlichen Beurteilung ändert auch die Tatsache nichts, daß die Gebührenrechnung der Post alle Gesprächsgebühren in einer Summe zusammenfaßt und daß oft mangels geeigneter Aufzeichnungen der Steuerpflichtigen keine objektiven Merkmale und Unterlagen vorhanden sind, die eine zutreffende und leicht nachprüfbare Trennung der beruflichen und privaten Gespräche ermöglichen. Da, wie dargelegt, § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG insoweit nicht eingreift, ist es in einem solchen Fall zulässig und geboten, den beruflichen Anteil der Gesprächsgebühren nach § 217 der Reichsabgabenordnung (AO) unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalles zu schätzen.
Ein Verbot der griffweisen Schätzung ergibt sich auch nicht aus der ausdrücklichen Erwähnung der Fernsprechgebühren in den Gründen des Beschlusses Gr. S. 2/70 (Ziff. 2, vorletzter Absatz). Abgesehen davon, daß das Wort "Fernsprechgebühren" offenläßt, ob der Große Senat damit die laufenden Gebühren oder die Grundgebühren oder beide gemeint hat, hat er diesen Begriff nur bei der Beurteilung der Frage angeführt, ob der objektive Charakter oder die Funktion eines Wirtschaftsguts für die Zuordnung zum privaten oder beruflichen Bereich ausschlaggebend ist.
Im Streitfall bestehen gegen die vom FG vorgenommene Schätzung des beruflichen Anteils an den Gesprächsgebühren keine rechtlichen Bedenken. Die Schätzung von Besteuerungsgrundlagen liegt auf dem Gebiet der tatsächlichen Feststellungen, an die der Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bereits dann gebunden ist, wenn das FG zu dem von ihm für zutreffend erachteten Ergebnis kommen konnte (vgl. BFH-Urteil vom 28. November 1972 VIII R 142-144/70, BFHE 108, 275, BStBl II 1973, 497). Im Streitfall hat das FG die Schätzung im Rahmen der freien Beweiswürdigung (§ 96 FGO) unter Berücksichtigung aller Umstände ohne Verstoß gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze begründet.
2. Anders ist die Rechtslage bei den vom Kläger aufgewendeten Grundgebühren für die Unterhaltung des privaten Telefonanschlusses in seiner Wohnung.
Wie oben dargelegt, ermöglicht die beim Steuerpflichtigen installierte Teilnehmereinrichtung - also der Orts- oder Telefonanschluß im üblichen Sprachgebrauch - diesem, das öffentliche Fernsprechnetz zu benutzen und Ferngespräche zu führen. Der Telefonanschluß ist somit ein Wirtschaftsgut, das nach seinem objektiven Charakter und seinem tatsächlichen Verwendungszweck sowohl der Lebensführung als auch dem Beruf dienen kann. Die Grundgebühr ist das Entgelt für die Nutzung dieses Wirtschaftsguts. Da insoweit keine objektiv und leicht nachprüfbaren Umstände zur Abgrenzung der beruflichen von der privaten Benutzung vorhanden sind, muß hier gemäß dem Beschluß Gr. S. 2/70 das Aufteilungs- und Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG gelten. Soweit der Senat in früheren Entscheidungen (vgl. Urteil vom 16. Dezember 1966 VI 133/64, BFHE 87, 622, BStBl III 1967, 249, unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des I. und IV. Senats des BFH) zur Aufteilung der Telefongrundgebühren eine andere Rechtsauffassung vertreten hat, hält er hieran im Hinblick auf die später ergangene Entscheidung des Großen Senats und die oben dargelegten Gründe nicht mehr fest.
Der Kläger kann sich in diesem Zusammenhang nicht auf die Rechtsprechung des BFH zur Aufteilung der fixen Kfz-Kosten berufen (vgl. die im Beschluß Gr. S. 2/70 unter II 7 letzter Absatz zitierte Rechtsprechung). Die im Beschluß Gr. S. 2/70 bezüglich der fixen Kosten eines PKW gebilligte Aufteilung ist eine vom Großen Senat zugelassene Ausnahme. Der Große Senat hat sie mit der jahrzehntelangen steuerlichen Handhabung und vor allem damit gerechtfertigt, daß der Gesetzgeber selbst bei den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG in der sogenannten Kilometerpauschale jedenfalls theoretisch eine Absetzung für Abnutzung (AfA) und fixe Kosten berücksichtigt hat. Vergleichbare Voraussetzungen sind für die steuerliche Behandlung der Telefongrundgebühren nicht gegeben. Die Entscheidungen des Senats vom 26. Juli 1974 VI R 170/71 (BFHE 113, 291, BStBl II 1974, 777) und vom 20. Mai 1976 VI R 221/74 (BFHE 119, 158, BStBl II 1976, 507), in denen der Senat auch hinsichtlich der Grundgebühr eine Aufteilung in private und betriebliche Nutzungsanteile zugelassen hat, betreffen andere Sachverhalte. Dort handelte es sich um Telefonanschlüsse, die der Arbeitgeber unter Übernahme der Fernsprechgebühren auf eigene Kosten und im eigenen Interesse in den Wohnungen von Arbeitnehmern hatte einrichten lassen. Bei Aufwendungen des Arbeitgebers für seine Arbeitnehmer, die Betriebsausgaben sind, greift § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG nicht ein.
Die Grundgebühren sind hiernach in vollem Umfang nichtabzugsfähige Kosten der Lebensführung nach § 12 Nr. 1 EStG.
3. Die Vorentscheidung ist aufzuheben, da das FG bezüglich der Telefongrundgebühren von anderen rechtlichen Erwägungen ausgegangen ist. Die Sache ist entscheidungsreif. Nach den unstreitigen Angaben des Klägers im Schriftsatz vom 5. August 1976 sind in den gesamten Telefonkosten des Streitjahres 1974 von 973 DM Grundgebühren von 348 DM enthalten, die gemäß den vorstehenden Ausführungen nicht abzugsfähig sind. Es sind nur 50 % der Gesprächsgebühren von 625 DM = 313 DM als Werbungskosten zu berücksichtigen.
Fundstellen
Haufe-Index 72704 |
BStBl II 1978, 287 |
BFHE 1978, 428 |