BFH Urteil vom 27.07.1956 - III 22/56 S

Entscheidungsstichwort (Thema)

Steuerliche Förderungsgesetze

Leitsatz (amtlich)

Die Verzichtsgarantie des § 100 Abs. 6 LAG greift auch dann Platz, wenn nach § 3a HypSichG auf Umstellungsgrundschulden aus erst nach Eintritt des Kriegsschadens eingegangenen Verbindlichkeiten verzichtet worden ist.

Auch für die Minderung der Abgabeschuld nach § 100 Abs. 6 LAG ist, entsprechend der im Bescheid vom 6. Februar 1953 / Urteil vom 17. April 1953 III 99/52 S (Slg. Bd. 57 S. 374 = Bundessteuerblatt 1953 III S. 147) für die Leistungen nach dem HypSichG vertretenen Auffassung, ein rechtzeitig gestellter und sachlich begründeter Verzichtsantrag, der infolge Erlöschens der Umstellungsgrundschulden nach § 120 LAG nicht mehr zu einem Verzicht führen konnte, im Ergebnis einem ausgesprochenen Verzicht gleichzustellen.

Normenkette

LAG § 100 Abs. 1, 6; HypSichG § 3a

Tatbestand

Die Stadt L. ist Eigentümerin eines Grundstücks in L., das sie durch Kaufvertrag vom 24. Mai 1950 von der Ehefrau M. in L. erworben hat. An dem durch einen Kriegsschaden mit einer Schadensquote von 85,8 v. H. betroffenen Grundstück war eine erst nach Eintritt des Schadensfalls eingegangene Verbindlichkeit von 1.970 RM dinglich gesichert. Durch Abgabebescheid über die Hypothekengewinnabgabe vom 28. Oktober 1954 nahm das Finanzamt die Stadt für eine Abgabenschuld (Schuldnergewinn aus der Umstellung der RM-Verbindlichkeit von 1.970 RM mit 1.773 DM) in der Weise in Anspruch, daß es für die Berechnung der gemäß § 105 des Lastenausgleichsgesetzes (LAG) zur Verzinsung und Tilgung der Abgabeschuld bis zum 31. März 1952 zu erbringenden Leistungen nach den Vorschriften des Gesetzes zur Sicherung von Forderungen für den Lastenausgleich (HypSichG) eine Abgabeschuld von 251 DM, für die Berechnung der ab 1. April 1952 zu leistenden Verzinsung und Tilgung nach § 106 LAG jedoch eine Abgabeschuld von 1.773 DM zugrunde legte. Diese unterschiedliche Berechnung ging auf das Urteil des erkennenden Senats III 99/52 S vom 17. April 1953, Slg. Bd. 57 S. 374 = Bundessteuerblatt (BStBl) 1953 III S. 147, zurück, in dem auf die Rechtsbeschwerde (Rb.) der Vorbesitzerin des Grundstücks, Frau M., entschieden worden war, die Beschwerdeführerin habe auf die Umstellungsgrundschuld von 1.773 DM keine höheren Leistungen auf Grund des HypSichG zu erbringen als diejenigen, die sich ergeben würden, wenn auf die Umstellungsgrundschuld in Höhe von 85,8 v. H. verzichtet und damit eine Herabsetzung auf 251 DM vorgenommen worden wäre. Das Urteil vom 17. April 1953 beruht, soweit es sich um die sachlichen Voraussetzungen eines Verzichts auf Umstellungsgrundschulden nach § 3a HypSichG handelt, auf der Auffassung, der klare und eindeutige Wortlaut des § 3a HypSichG sehe eine Ausschaltung der erst später eingetragenen Hypotheken nicht vor. Zu der weiteren Frage, wie der begründete Antrag eines Abgabepflichtigen, auf eine Umstellungsgrundschuld gemäß § 3a HypSichG ganz oder teilweise zu verzichten, zu behandeln sei, wenn inzwischen - der Antrag der Vorbesitzerin war am II. Januar 1951 gestellt worden - die Umstellungsgrundschuld mit Inkrafttreten des LAG nach § 120 dieses Gesetzes erloschen war, führt das Urteil aus, in einem solchen Falle könne zwar der in § 3a HypSichG vorgesehene Verzicht nicht mehr ausgesprochen werden. Der Senat halte es jedoch mit rechtsstaatlichen Grundsätzen nicht vereinbar, daß Leistungen auf Umstellungsgrundschulden noch gefordert werden, die bei schnellerer Abwicklung des Verfahrens infolge ganzen oder teilweisen Verzichts auf die Umstellungsgrundschuld nicht zu entrichten gewesen wären. Bei der Berechnung der Hypothekengewinnabgabe ging das Finanzamt nunmehr von der Auffassung aus, daß nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs nur diejenigen Leistungen auf die Hypothekengewinnabgabe, die nach § 105 LAG nach den Vorschriften des HypSichG zu entrichten waren, nach einer um die Schadensquote ermäßigten Abgabeschuld zu erbringen seien. Für die Berechnung der nach § 106 LAG zu entrichtenden Leistungen sei dagegen von einer Abgabeschuld auszugehen, wie sie sich ohne Minderung durch den Kriegsschaden ergebe. Die Minderung entfalle nach § 100 Abs. 1 Satz 2 LAG, da die Verbindlichkeit erst nach dem Schadensfall eingegangen sei, und die Garantieklausel des § 100 Abs. 6 LAG komme nicht zur Anwendung, weil ihre Voraussetzung - Verzicht nach § 3a HypSichG - nicht vorliege.

Im Rechtsmittelverfahren der Stadt - unter Beitritt der Vorbesitzerin Frau M. nach § 241 der Reichsabgabenordnung (AO) - blieb der Einspruch ohne Erfolg, während das Finanzgericht zugunsten der Stadt dahin entschied, daß auch die Leistungen auf die Hypothekengewinnabgabe nach § 106 LAG nur aus einer um die Schadensquote verminderten Abgabeschuld zu erbringen seien. Da die Vorbesitzerin rechtzeitig einen Antrag auf Verzicht nach § 3a HypSichG gestellt habe und außerdem nach dem Erlaß des Bundesministers der Finanzen vom 22. Juli 1954 LA 2575 - 30/54 für den Fall, daß der Verzicht ausgesprochen worden wäre, die Verzichtsgarantie des § 100 Abs. 6 LAG auch für den Fall einer nach Schadenseintritt eingegangenen Verbindlichkeit eingetreten wäre, müsse in entsprechender Anwendung des Urteils des Bundesfinanzhofs vom 17. April 1953 die Streitfrage so entschieden werden, wie wenn ein Verzicht ausgesprochen und die Abgabeschuld nach § 100 Abs. 6 LAG gemindert worden wäre.

Gegen die Entscheidung des Finanzgerichts hat der Vorsteher des Finanzamts Rb. eingelegt. Der Bundesminister der Finanzen ist dem Verfahren beigetreten. Die Rb. führt aus, der nach § 100 Abs. 6 LAG garantierte Minderungsbetrag entfalle schon deshalb, weil ein Verzicht nicht ausgesprochen worden sei. Auch würde die Auffassung des Finanzgerichts die Regelung des § 100 Abs. 1 Satz 2 LAG völlig außer Kraft setzen. Endlich würde das angefochtene Urteil, wenn es richtig wäre, die Besteuerung noch ungleichmäßiger gegenüber denjenigen Abgabeschuldnern machen, die in Kenntnis der Auffassung der Verwaltung, daß ein Verzicht auf Umstellungsgrundschulden aus nach der Zerstörung des Grundstücks eingetragenen Rechten nicht möglich sei, oder auf Grund einer entsprechenden Belehrung durch die grundschuldverwaltenden Stellen einen Verzichtsantrag nicht gestellt oder einen gestellten Verzichtsantrag zurückgenommen hätten. Der Bundesminister der Finanzen hält in seiner Beitrittserklärung zwar an der in seinem Erlaß vom 22. Juli 1954 vertretenen Auffassung fest, daß ein rechtzeitig ausgesprochener Verzicht nach § 3a HypSichG nicht nur zur Verringerung der nach dem HypSichG vorgeschriebenen Leistungen, sondern auch zur Verringerung des Kapitalbetrags der Umstellungsgrundschuld mit der Folge geführt haben würde, daß sich nach § 100 Abs. 6 LAG die Abgabeschuld der Hypothekengewinnabgabe auf jeden Fall - das heißt ohne Rücksicht darauf, ob die Voraussetzungen nach § 100 Abs. 1 LAG vorliegen - um den Verzichtsbetrag gemindert hätte. Trotzdem sei aus der über die Leistungen nach § 105 LAG getroffenen Entscheidung des Bundesfinanzhofs nicht die parallele Folgerung für die Leistungen nach § 106 LAG zu ziehen. Dagegen spreche sowohl der Wortlaut des § 100 Abs. 6 LAG, der nur von einem wirklich ausgesprochenen Verzicht nach § 3a HypSichG spreche, als auch die in der Rb. des Vorstehers des Finanzamts angestellte überlegung, daß damit der in § 100 Abs. 1 Satz 2 LAG bestimmten Ausnahme jede praktische Bedeutung genommen würde. Zur Stützung des vom Vorsteher des Finanzamts eingenommenen Rechtsstandpunkts weist der Bundesminister der Finanzen noch darauf hin, daß die Regelung, wonach der infolge völligen oder teilweisen Verzichts auf Umstellungsgrundschulden auf Grund ausdrücklicher Entscheidung in der Geltungszeit des HypSichG bewirkte Wegfall der Belastung nicht wieder rückgängig gemacht werden sollte, ihren Grund nicht in einer Rücksichtnahme auf den Grundstückseigentümer gehabt habe. Maßgebend sei vielmehr ausschließlich der Schutz der Hypothekengläubiger und etwaiger Nachfolger im Eigentum aus der Zeit zwischen der Währungsreform und dem Inkrafttreten des LAG gewesen. Dieser Schutz wäre in anderer Weise nur durch komplizierte Bestimmungen möglich gewesen. Man habe daher den Vorteil, den der Eigentümer bei der Erhaltung seines Eigentums aus dieser Regelung ziehe, lediglich in einem aus technischen Gründen unvermeidbaren Umfang in Kauf genommen. Eine Ausdehnung der in § 100 Abs. 6 LAG ausgesprochenen Garantie auf alle Fälle, in denen es zu einem Verzicht auf die Umstellungsgrundschuld nicht oder nicht mehr gekommen sei, widerspreche daher dem Sinn dieser Vorschrift ebenso wie ihrem Wortlaut.

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist nicht begründet.

Das Urteil des erkennenden Senats vom 17. April 1953 beschäftigt sich - entsprechend dem damals gegebenen Anlaß - nur mit der Frage der Auswirkung eines unter der Geltungsdauer des HypSichG gestellten Verzichtsantrags auf solche Leistungen, die nach dem HypSichG auf Umstellungsgrundschulden zu bewirken waren. Für die im vorliegenden Verfahren zu entscheidende Frage, ob in entsprechender Anwendung der Gedankengänge des Urteils vom 17. April 1953 auch die Verzichtsgarantie des § 100 Abs. 6 LAG schon dann eintritt, wenn ein sachlich begründeter Verzichtsantrag rechtzeitig gestellt wurde, es zu einem Verzicht bis zum Inkrafttreten des LAG aber nicht mehr gekommen ist, ist nach Auffassung des Senats zunächst von Bedeutung, ob die Verzichtsgarantie nach § 100 Abs. 6 LAG auch für den Fall gelten sollte, daß ein Verzicht nach § 3a HypSichG für eine erst nach Eintritt des Schadensfalls eingegangene Verbindlichkeit erklärt war. Denn nur dann, wenn diese Frage zu bejahen ist, kann überhaupt erst die überlegung angestellt werden, ob ein nur beantragter Verzicht, zu dessen Erklärung es bis zum Inkrafttreten des LAG nicht mehr gekommen ist, auch im Sinne des § 100 Abs. 6 LAG einem ausgesprochenen Verzicht gleichgestellt werden kann. Nach dem Wortlaut des § 100 Abs. 1 LAG müßte die Frage verneint werden; denn Satz 2 des § 100 Abs. 1 LAG schließt die Minderung der Abgabeschuld nach Satz 1, das heißt nach Maßgabe der Absätze 2 bis 6, aus, wenn die Verbindlichkeit erst nach Eintritt des Schadensfalles eingegangen ist. Der Bundesminister der Finanzen und ihm folgend die Vorentscheidung vertreten gleichwohl eine andere Auffassung. Zwar gibt auch der Bundesminister der Finanzen in dem Erlaß vom 22. Juli 1954 zu, daß der Gesetzeswortlaut gegen eine Minderung spricht. Die spätere Einfügung des Abs. 1 Satz 2 in den Beratungen des Lastenausgleichsausschusses des Bundestags lasse jedoch eine dem Wortlaut entsprechende Auslegung schon zweifelhaft erscheinen. Dagegen sprächen die Motive des Abs. 6, nach denen ein früherer Verzicht in jedem Fall aufrechterhalten werden sollte, eindeutig gegen eine am Wortlaut des Abs. 1 haftende Auslegung. In der Beitrittserklärung hat der Bundesminister der Finanzen diese Motive - Schutz der Hypothekengläubiger und etwaiger Nachfolger im Eigentum - näher dargelegt. Der Senat schließt sich dem an. Bei der späteren Einfügung des Absatzes 1 Satz 2 ist offenbar übersehen worden, daß die Bezugnahme auf Absatz 1 Satz 1 mit seiner Verweisung auf die Absätze 2 bis 6 bei wörtlicher Auslegung die Anwendung des Absatzes 6 - entgegen seiner Zweckbestimmung - in den Fällen ausschließen würde, in denen ein Verzicht für eine nach dem Schadenseintritt eingegangene Verbindlichkeit erklärt worden war. Damit wäre aber der Schutz der Hypothekengläubiger und der späteren Grundstückserwerber, die sich auf die Verzichtserklärung sollten verlassen können, insoweit illusorisch geworden.

Mindert nun ein erklärter Verzicht in jedem Fall nach § 100 Abs. 6 LAG die Abgabeschuld, so taucht für die Beurteilung eines rechtzeitig beantragten Verzichts, zu dem es wegen Erlöschens der Umstellungsgrundschulden nicht mehr gekommen ist, die gleiche Frage wie in der Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 17. April 1953 auf, ob dem Antragsteller daraus ein Nachteil erwachsen konnte, daß die Abwicklung des Verzichtsverfahrens nicht schneller erfolgte. Der Einwand, daß bei der Gleichstellung eines beantragten, aber nicht mehr zustande gekommenen Verzichts mit einem erklärten Verzicht die Vorschrift des § 100 Abs. 1 Satz 2 LAG weitgehend ihre Bedeutung verlieren würde, greift nicht durch, denn die praktische Bedeutung dieser Bestimmung ist für die Fälle des § 100 Abs. 6 schon dadurch weitgehend beseitigt, daß sie für die Mehrzahl der überhaupt im Rahmen des Absatzes 6 vorkommenden Fälle - rechtzeitig erklärter Verzicht - auch nach der Auffassung des Bundesministers der Finanzen nicht zum Zuge kommt. Auch der Einwand noch ungleichmäßigerer Behandlung, den der Beschwerdeführer erhoben hat, kann gegen die Gleichstellung eines rechtzeitig beantragten mit einem erklärten Verzicht nicht mit Erfolg geltend gemacht werden, da es grundsätzlich nicht angeht, sich einer zutreffenden rechtlichen Beurteilung gegenüber - hier hinsichtlich der Entscheidung des Bundesfinanzhofs, daß der Verzicht nach § 3a HypSichG auch für nach Eintritt des Kriegsschadens eingegangene Verbindlichkeiten auszusprechen sei - darauf zu berufen, daß die Verwaltung bei der Behandlung der einschlägigen Fälle von einer anderen - unrichtigen - Rechtsauffassung ausgegangen sei. Der Senat hat sich also nunmehr mit dem Einwand auseinanderzusetzen, § 100 Abs. 6 LAG handle nur von den Fällen eines wirklich ausgesprochenen Verzichts. Auch im Falle des Urteils vom 17. April 1953 lag es so, daß an sich die Leistungen nach dem HypSichG bei wortgetreuer Auslegung nur dann und insoweit nicht mehr zu erbringen waren, als ein wirklich ausgesprochener Verzicht vorlag. Der Senat hat es jedoch als mit rechtsstaatlichen Grundsätzen nicht vereinbar bezeichnet, Leistungen zu fordern, die bei einer schnelleren Abwicklung des Verfahrens nicht zu entrichten gewesen wären, oder, anders ausgedrückt, den Abgabepflichtigen durch Verlust einer Vergünstigung dafür büßen zu lassen, daß ein verwaltungsmäßiger Vorgang, auf dessen Ablauf er keinen Einfluß hatte, sich nicht schnell genug abgespielt hat. Es ist zwar zuzugeben, daß bei Anwendung der gleichen Grundsätze im Rahmen des § 100 Abs. 6 LAG nicht nur die Leistungen nach dem HypSichG, die sich auf einen verhältnismäßig kurzen Zeitraum beschränken, betroffen werden, sondern auch die sich auf einen viel längeren Zeitraum erstreckenden Leistungen auf die Hypothekenabgabeschuld für die restliche Laufzeit, und daß die Abgabenminderung nach § 100 Abs. 6 LAG weniger als Vergünstigung für den ursprünglichen Grundstückseigentümer als vielmehr zum Schutz der Hypothekengläubiger und nachfolgenden Eigentümer gedacht war. Gleichwohl bleibt die Tatsache bestehen, daß wenn man der Auffassung des Beschwerdeführers und des Bundesministers der Finanzen folgen würde, der Abgabepflichtige auch nur wegen der gleichen Umstände, wie sie im Urteil vom 17. April 1953 gekennzeichnet sind, eine Vergünstigung verlieren würde, die ihm, wenn die von ihm nicht zu vertretende Abwicklung des Verfahrens schneller vor sich gegangen wäre, zugestanden hätte. Der Senat ist daher der Ansicht, daß auch im Rahmen des § 100 Abs. 6 LAG nur eine Auslegung mit rechtsstaatlichen Grundsätzen vereinbar ist, die dahin geht, daß bei einem rechtzeitig gestellten und sachlich begründeten Verzichtsantrag, zu dessen Entscheidung es wegen § 120 LAG nicht mehr gekommen ist, auf die Hypothekengewinnabgabe auch nach § 106 LAG keine höheren Leistungen zu erbringen sind als diejenigen, die sich ergeben würden, wenn auf die Umstellungsgrundschuld in entsprechender Höhe verzichtet worden wäre.

Hiernach mußte die Rb. mit der Kostenfolge des § 309 AO als unbegründet zurückgewiesen werden.

Fundstellen

Haufe-Index 408527

BStBl III 1956, 240

BFHE 1957, 114

BFHE 63, 114