Entscheidungsstichwort (Thema)
Umsatzsteuerrechtlicher Leistungsaustausch: Flächenstillegung gegen Zuschuß, Zusammenhang von Leistung und Gegenleistung, Vorgaben des Gemeinschaftsrechts, Änderung der Rechtsprechung
Leitsatz (amtlich)
Die Brachlegung von Ackerflächen nach dem Fördergesetz vom 6. Juli 1990 (GBl DDR I Nr.42, 633) ist keine umsatzsteuerbare Leistung.
Orientierungssatz
1. Die Besteuerung einer sonstigen Leistung setzt einen Leistungsaustausch voraus. Der Leistende muß seine Leistung erkennbar um der Gegenleistung willen erbringen. Für die Beantwortung der Frage, ob die Leistung des Unternehmers derart mit einer Zahlung bzw. einem Zuschuß verknüpft ist, daß sie sich auf die Erlangung einer Gegenleistung richtet, ist auf den Inhalt der Verpflichtungen (Bewilligungsbedingungen) abzustellen. Diesen ist zu entnehmen, ob die Leistung (hier: Flächenstillegung) dem Zahlenden als Leistungsempfänger zugewendet werden sollen oder ob die Tätigkeit nicht für den Zahlenden als Empfänger bestimmt ist. Zahlungen aus strukturpolitischen volkswirtschaftlichen oder allgemeinpolitischen Gründen bleiben unbesteuert.
2. Bei der Überprüfung, ob ein steuerbarer Leistungsaustausch oder ein im Interesse der Allgemeinheit gewährter Zuschuß vorliegt, ist auch die EuGH-Rechtsprechung zu Art.2 Nr.1, 6 Abs.1 Richtlinie 77/388/EWG zu berücksichtigen. Hiernach muß ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der erbrachten Dienstleistung und dem erhaltenen Entgelt bestehen. Eine Dienstleistung wird nur dann gegen Entgelt erbracht, wenn zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden. Der Leistungsempfänger muß einen Vorteil erhalten, aufgrund dessen er als Empfänger einer Dienstleistung angesehen werden kann. Schließlich setzt die Besteuerung einer Dienstleistung einen Verbrauch --beim Empfänger der Dienstleistung oder am Ende der Unternehmerkette-- im Sinne des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems voraus.
3. Leistungen im Interesse der Allgemeinheit oder einer nicht näher bestimmten Gruppe von Nutznießern sind keine umsatzsteuerbaren Leistungen an einen bestimmten Leistungsempfänger und führen auch dann nicht zu einem Leistungsaustausch, wenn sie aus öffentlichen Mitteln bezuschußt werden. Soweit der Senat in seinem Urteil vom 9.3.1978 V R 73/77 von anderen Grundsätzen ausgegangen ist, hält er hieran nicht mehr fest. Der XI. Senat des BFH hat auf Anfrage mitgeteilt, daß er der Abweichung von seinem Urteil vom 21.4.1993 XI R 50/90 zustimmt.
Normenkette
ASLwApFG; UStG 1991 § 1 Abs. 1 Nr. 1, § 3 Abs. 9
Verfahrensgang
FG Mecklenburg-Vorpommern (Entscheidung vom 21.10.1993; Aktenzeichen I 112/92) |
Tatbestand
I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine Landwirtschaftliche Produktionsgenossenschaft (LPG) in Liquidation.
Aufgrund ihres Antrags bewilligte ihr der Landkreis G eine Zuwendung für die Brachlegung von Ackerland in Höhe von 80 990 DM (Bescheid vom 20. Dezember 1990). Die Bewilligung erfolgte aufgrund des Gesetzes zur Förderung der agrarstrukturellen und agrarsozialen Anpassung der Landwirtschaft der Deutschen Demokratischen Republik an die soziale Marktwirtschaft --Fördergesetz-- vom 6. Juli 1990 (Gesetzblatt der Deutschen Demokratischen Republik I Nr.42, 633) i.V.m. der Anordnung über die Förderung der Stillegung von Ackerflächen i.d.F. der Anordnung vom 26. September 1990 (Anordnung). Die Klägerin verpflichtete sich, die im Bescheid genannten Flächen ein Jahr lang stillzulegen; die Auszahlung der Zuwendung sollte erst nach Nachweis der Einhaltung der eingegangenen Verpflichtungen erfolgen. Im Oktober 1991 wurde der bewilligte Betrag ausgezahlt.
Aufgrund einer Betriebsprüfung vertrat der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Auffassung, daß es sich bei der Zuwendung um das Entgelt für eine steuerpflichtige Leistung der Klägerin handele, und erließ einen entsprechenden Vorauszahlungsbescheid (Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für den Monat Oktober 1991 vom 6. März 1992). Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg; das Urteil des Finanzgerichts (FG) ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1994, 174 veröffentlicht.
Mit der Revision macht die Klägerin weiterhin geltend, die Flächenstillegung unterliege nicht der Umsatzsteuer.
Sie beantragt sinngemäß, das Urteil des FG aufzuheben und die Stillegung nicht zu besteuern.
Das FA ist der Revision entgegengetreten.
Entscheidungsgründe
II. Die Revision ist begründet. Der Senat kann in der Sache selbst entscheiden (§ 126 Abs.3 Nr.1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).
Nach § 1 Abs.1 Nr.1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG 1991) unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Sonstige Leistungen sind Leistungen, die keine Lieferungen sind; sie können auch in einem Unterlassen oder im Dulden einer Handlung oder eines Zustandes bestehen (§ 3 Abs.9 UStG 1991).
Die Klägerin hat mit der Stillegung ihrer Ackerflächen weder im Oktober 1991 noch zuvor eine sonstige Leistung im Sinne der genannten Bestimmungen erbracht.
Die Besteuerung einer sonstigen Leistung nach § 1 Abs.1 Nr.1, § 3 Abs.9 UStG 1991 setzt einen Leistungsaustausch voraus. Der Leistende muß seine Leistung erkennbar um der Gegenleistung willen erbringen (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Mai 1981 V R 47/76, BFHE 133, 133, BStBl II 1981, 495). Zuwendungen der hier in Frage stehenden Art werden umsatzsteuerrechtlich gewöhnlich als Zuschüsse bezeichnet. Für die Beantwortung der Frage, ob die Leistung des Unternehmers derart mit der Zahlung (Zuschuß) verknüpft ist, daß sie sich auf die Erlangung einer Gegenleistung (Zahlung) richtet, ist auf den Inhalt der Verpflichtungen (Bewilligungsbedingungen) abzustellen. Diesen ist zu entnehmen, ob die Leistungen (hier: Flächenstillegung) dem Zahlenden als Leistungsempfänger zugewendet werden sollen oder ob die Tätigkeit nicht für den Zahlenden als Empfänger bestimmt ist (vgl. Senatsurteil vom 28. Juli 1994 V R 19/92, BFHE 176, 66, BStBl II 1995, 86). Zahlungen aus strukturpolitischen volkswirtschaftlichen oder allgemeinpolitischen Gründen bleiben unbesteuert (BFH-Urteil vom 20. April 1988 X R 3/82, BFHE 153, 445, BStBl II 1988, 792; vgl. auch Birkenfeld, Umsatzsteuer-Handbuch, III Rz.116 ff.).
Bei der Beantwortung der Frage, ob ein steuerbarer Leistungsaustausch oder ein im Interesse der Allgemeinheit gewährter Zuschuß vorliegt, ist auch die Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) zu Art.2 Nr.1, Art.6 Abs.1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) zu berücksichtigen. Der Besteuerung sonstiger Leistungen nach § 1 Abs.1 Nr.1, § 3 Abs.9 UStG 1991 entspricht die Steuerbarkeit der Dienstleistungen nach Art.2 Nr.1, Art.6 Abs.1 Richtlinie 77/388/EWG.
Zu den zuletzt genannten Bestimmungen vertritt der EuGH in ständiger Rechtsprechung die Auffassung, daß ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der erbrachten Dienstleistung und dem erhaltenen Entgelt bestehen muß (in diesem Sinne bereits Urteile vom 5. Februar 1981 Rs.154/80 - Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, Slg. 1981, 445, und vom 8. März 1988 Rs.102/86 - Apple and Pear Development Council, Slg. 1988, 1443). Nach seiner Auffassung wird eine Dienstleistung nur dann im Sinne von Art.2 Nr.1 Richtlinie 77/388/EWG gegen Entgelt erbracht, wenn zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden (Urteil vom 3. März 1994 Rs.C-16/93 - Tolsma, Slg. 1994, I-743 Rdnr.14). Der Leistungsempfänger muß einen Vorteil erhalten, aufgrund dessen er als Empfänger einer Dienstleistung angesehen werden kann (Urteil vom 29. Februar 1996 Rs.C-215/94 - Mohr, Slg. 1996, I-972, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 1996, 119, Rdnr.22). Schließlich setzt die Besteuerung einer Dienstleistung einen Verbrauch --beim Empfänger der Dienstleistung oder am Ende der Unternehmerkette-- im Sinne des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems voraus (vgl. Urteil in Slg. 1996, I-972, UR 1996, 119, Rdnrn.19 und 20).
Nach dem Bewilligungsbescheid des Landkreises G und den ihm zugrundeliegenden Bewilligungsbedingungen verpflichtete sich die Klägerin zur Stillegung ihrer Ackerflächen weder im Interesse des Landkreises noch im Interesse einer anderen Person des öffentlichen Rechts, die als Leistungsempfänger in Frage kommen könnte (z.B. des Landes Mecklenburg-Vorpommern oder der Bundesrepublik Deutschland). Die genannten Körperschaften zogen aus der Brachlegung keinen eigenen Vorteil; sie erhielten keine Dienstleistung zur Verwendung (zum Verbrauch) in ihrer Verwaltung. Wie das FG festgestellt hat, diente die Stillegung vielmehr der Förderung der agrarstrukturellen und agrarsozialen Anpassung der Landwirtschaft der (ehemaligen) Deutschen Demokratischen Republik an die soziale Marktwirtschaft unter Berücksichtigung der Belange des Umwelt- und Naturschutzes, der Landschaftspflege und der Raumordnung. Sie diente damit strukturpolitischen und allgemeinpolitischen Zielen im Interesse der produzierenden Landwirtschaft und der Allgemeinheit. Derartige Leistungen im Interesse der Allgemeinheit oder einer nicht näher bestimmten Gruppe von Nutznießern sind keine umsatzsteuerbaren Leistungen an einem bestimmten Leistungsempfänger und führen auch dann nicht zu einem Leistungsaustausch, wenn sie aus öffentlichen Mitteln bezuschußt werden. Insofern liegen die Dinge im Streitfall nichts anders als bei der Aufgabe der Milcherzeugung, die Gegenstand des EuGH-Urteils in Slg. 1996, I-972, UR 1996, 119 war.
Soweit der Senat in seinem Urteil vom 9. März 1978 V R 73/77 (nicht veröffentlicht) von anderen Grundsätzen ausgegangen ist, hält er hieran --schon mit Rücksicht auf die wiedergegebene Rechtsprechung des EuGH-- nicht mehr fest. Der XI.Senat des BFH hat auf Anfrage mitgeteilt, daß er der Abweichung von seinem Urteil vom 21. April 1993 XI R 50/90 (BFHE 171, 129, BStBl II 1993, 696) zustimmt.
Eine Aussetzung des Verfahrens mit Rücksicht auf die beim EuGH anhängige Rechtssache C-384/95 (Vorlagebeschluß des FG Brandenburg vom 8. November 1995 1 K 1264/94 U, EFG 1996, 246) hält der Senat nicht für angezeigt, da es seiner Ansicht nach nur um die Anwendung der durch das EuGH-Urteil in Slg. 1996, I-972, UR 1996, 119 bereits geklärten Rechtsgrundsätze in einem weiteren Einzelfall geht.
Fundstellen
BFH/NV 1997, 278 |
BStBl II 1997, 335 |
BFHE 182, 413 |
BFHE 1997, 413 |
BB 1997, 828 (Leitsatz) |
DB 1997, 859 (Leitsatz) |
DStR 1997, 616-617 (Leitsatz und Gründe) |
DStRE 1997, 389 (Leitsatz) |
HFR 1997, 417-418 (Leitsatz) |
StE 1997, 240 (Kurzwiedergabe) |
StRK, R.102 (Leitsatz und Gründe) |
Information StW 1997, 349 (Leitsatz und Gründe) |
LEXinform-Nr. 0141210 |
NWB 1997, 1199 |
UVR 1997, 244 (Leitsatz) |
BuW 1997, 341-342 (Leitsatz und Gründe) |
UStR 1997, 309-310 (Leitsatz und Gründe) |
BFH/NV BFH/R 1997, 278-279 (Leitsatz und Gründe) |
D-spezial 1997, Nr 47, 5-6 (Leitsatz und Gründe) |
NL-BzAR 1997, 187-188 (Leitsatz und Gründe) |
NWB-DokSt 1998, 363 |
StSem 1998 |