BGH Urteil vom 31.05.1994 - 5 StR 557/93

Entscheidungsstichwort (Thema)

Wahrung des Steuergeheimnisses zugunsten des Betreibers eines Spielcasinos mit teilweise illegalem Spielbetrieb. Besteuerung illegaler Glücksspiele. Beihilfe zu Steuerstraftat

Leitsatz (redaktionell)

1. § 30 Abs. 4 AO sieht eine Befugnis zur Offenbarung auch gesetzwidrigen Verhaltens eines anderen nur in eng umschriebenen Grenzen vor. Soweit es nicht von der Zustimmung des Betroffenen oder einer ausdrücklichen gesetzlichen Regelung gedeckt ist, kommt ein Offenbaren entweder nur im unmittelbaren Zusammenhang mit der Durchführung eines Besteuerungs-, Steuerstraf- oder Steuerordnungswidrigkeitenverfahrens in Betracht oder aus zwingendem öffentlichen Interesse. Der bloße allgemeine Verdacht, beim Betrieb eines Spielcasinos könnten Steuern hinterzogen werden, reicht für eine Offenbarung der Verhältnisse im Einzelfall nach § 30 Abs. 4 Nr. 4 a AO nicht aus. Vielmehr müssen ausreichende tatsächliche Anhaltspunkte vorliegen, die für die Einleitung eines Steuerstraf- und Bußgeldverfahrens ausreichen.

2. Aus den in § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO aufgeführten Fallgruppen und im Blick auf die differenzierte Regelung in § 30 Abs. 4 Nr. 4 AO ergibt sich, daß nach Sinn und Zweck der Regelung nur in Fällen schwerwiegender Kriminalität, bei denen im Fall des Unterbleibens der Mitteilung Gefahr bestünde, daß schwere Nachteile für das allgemeine Wohl eintreten würden, eine Durchbrechung des Grundsatzes nach § 30 Abs. 1 AO zugelassen werden sollte. Dies belegt – ebenso wie § 40 AO – die der gesetzlichen Regelung zugrunde liegende Absicht, nicht für alle Straftaten gleichermaßen eine Offenbarung im Interesse der allgemeinen Strafverfolgung und der Beseitigung gesetzwidriger Zustände zuzulassen, sondern eine Gewichtung vorzunehmen. Um solche schweren Straftaten, die den in Abs. 4 Nr. 5 a bis c genannten Taten und ihren Auswirkungen auf die Allgemeinheit vergleichbar sind, handelt es sich bei der unerlaubten Veranstaltung von Glücksspielen nicht.

3. Die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen ist auch in solchen Fällen zulässig und erforderlich, in denen die Einnahmen eines Steuerpflichtigen aufgrund strafbewehrten Verhaltens erzielt werden. Denn nach § 40 AO ist es für die Besteuerung unerheblich, ob ein Verhalten, das den Tatbestand eines Steuergesetzes erfüllt, gesetzeswidrig oder sittenwidrig ist, denn ein unzulässiges oder ein allgemein mißbilligtes Verhalten, das Steuertatbestände erfüllt, soll steuerlich nicht begünstigt werden.

4. Die Finanzverwaltung ist weder verpflichtet, mit den Mitteln des Steuerrechts auf eine Beseitigung gesetz- oder sittenwidriger Zustände hinzuwirken, noch führt allein die Durchführung der Besteuerung aufgrund von § 40 AO dazu, daß von seiten der Finanzverwaltung eine strafbare Beihilfe zu den zu besteuernden Tatbeständen geleistet wird.

Normenkette

AO 1977 § 30 Abs. 1, 4 Nrn. 4-5, §§ 40, 162; VergnStG NRW § 18; StGB § 27 Abs. 1

Tatbestand

Das Landgericht hat den Angeklagten K. wegen Beihilfe zur unerlaubten Veranstaltung eines Glücksspiels in zwei Fällen unter Freisprechung im übrigen zu einer Gesamtgeldstrafe von fünfzig Tagessätzen zu je 100,– DM verurteilt. Den Angeklagten Z. hat das Landgericht freigesprochen. Die zuungunsten der Angeklagten eingelegte Revision der Staatsanwaltschaft, die vom Generalbundesanwalt im Ergebnis vertreten wird, begehrt mit der Sachrüge die Aufhebung des Urteils, soweit die beiden Angeklagten freigesprochen worden sind. Die Revision des Angeklagten K. wendet sich gegen seine Verurteilung und rügt die Verletzung förmlichen und sachlichen Rechts. Beide Rechtsmittel bleiben ohne Erfolg.

A.

Dem Urteil liegen folgende Feststellungen zugrunde:

Der Angeklagte K. war als städtischer Verwaltungsdirektor bis zu seiner Pensionierung Leiter des Stadtsteueramtes der Stadt E.. Ihm unterstellt war der Angeklagte Z., ein städtischer Verwaltungsrat, der seit Anfang 1987 als Sachbearbeiter mit der Erhebung von Vergnügungssteuer bei den verschiedenen in E. ansässigen Spielcasinos betraut war.

Bei den von ihnen durchgeführten Sachverhaltsermittlungen durch Überprüfung der Casinobetriebe erkannten die Angeklagten alsbald, daß bislang eine angemessene Besteuerung aufgrund der ungeprüften Selbstanmeldung der Steuerpflichtigen nicht gewährleistet war. Zudem bestätigte sich im Rahmen dieser Ermittlungen der Verdacht, daß in den Spielcasinos der Stadt E. – wie in anderen Städten auch – illegales Glücksspiel betrieben wurde, weil die Betreiber eine wirtschaftliche Betriebsführung allein mit den vom Bundeskriminalamt genehmigten Beobachtungsspielen für nicht gewährleistet hielten. Von diesen Erkenntnissen unterrichteten die Angeklagten das Ordnungsamt, den Stadtkämmerer und die Polizei, ohne daß von diesen daraus erkennbare Konsequenzen gezogen wurden. Nach zahlreichen offenen und verdeckten Überprüfungen der Spielcasinos stellten die Angeklagten fest, daß die Höhe der nach § 18 Abs. 2 des Vergnügungssteuergesetzes NW zu erhebende Pauschsteuer von 5 v. H. des Spielumsatzes durch Einzelnachweise – bezogen auf jeden einzelnen Spieleinsatz – kaum wirklichkeitsnah und mit vertretbarem Personalaufwand zu ermitteln war. Sie entschlossen sich deshalb, dem Beispiel anderer Gemeindeverwaltungen folgend, die Umsätze der Spielcasinos zu schätzen (§ 162 AO), die Veranstalter nach § 18 Abs. 3 VergnügungssteuerG NW vom Einzelnachweis der Höhe des Spielumsatzes zu befreien und den geschätzten Steuerbetrag mit ihnen zu vereinbaren. Die zunächst vom Angeklagten Z. im Oktober 1987 mit einem der Betreiber vereinbarte Vergnügungssteuer in Höhe von monatlich 2.500 DM wurde vom Angeklagten K. nicht gebilligt. Dieser setzte vielmehr Pauschalen von monatlich 15.000 DM für jeden Roulettespieltisch und von 7.500 DM für jeden Kartenspieltisch fest.

I.

Zum Vorwurf der Beihilfe zur unerlaubten Veranstaltung eines Glücksspiels, der Beihilfe zur Umsatzsteuerhinterziehung, der versuchten Strafvereitelung und der Untreue hat das Landgericht im wesentlichen folgende Feststellungen getroffen, die Gegenstand des Schuldspruchs und der ausdrücklichen Angriffe der Revision sind.

1. Zur besseren Kontrolle neuer Gewerbebetriebe in diesem Bereich führte der Angeklagte K. in Abstimmung mit dem Ordnungsamt eine eigene steuerliche Unbedenklichkeitsbescheinigung des Stadtsteueramtes ein; diese sollte dazu dienen, die künftigen Casinobetreiber auf ihre Vergnügungssteuerpflicht hinzuweisen und von ihnen eine Vorauszahlung zur Sicherung des Steueranspruchs erheben zu können. Diese Bescheinigung erlangte weder rechtlich noch tatsächlich irgendeine Bedeutung. Denn das Ordnungsamt stellte bei der Erteilung der Gewerbeerlaubnis weiterhin ausschließlich auf die Unbedenklichkeitsbescheinigung der Stadtkasse ab, die über Steuerschulden des Antragstellers Auskunft gab. Steuervorauszahlungen wurden vom Stadtsteueramt nicht verlangt.

In der Folgezeit erwies sich die Durchsetzung der Steueransprüche selbst dann als außerordentlich schwierig, wenn die für die Spielcasinos auftretenden Geschäftsführer sich mit den geforderten Pauschalen einverstanden erklärt hatten. Die hohe Besteuerung führte dazu, daß einige Casinos geschlossen oder verkauft wurden, ohne daß die Vergnügungssteuer zuvor bezahlt worden war; andere Betreiber leisteten Zahlungen auf die Steuerschuld nur so zögerlich, daß ihnen großzügige Ratenzahlungen bewilligt wurden. Dies änderte sich erst, als ab Mitte 1988 der frühere Mitangeklagte C. als faktischer Betreiber im Auftrage Dritter und unter dem Namen von Strohleuten handelnd nacheinander die drei verbliebenen Spielcasinos in E. übernahm.

2. In Kenntnis der tatsächlichen gesetzwidrigen Verhältnisse, indes in Unkenntnis von erzielten weit höheren Umsätzen in den Casinos, vereinbarte der Angeklagte K. mit C. die Zahlung der Pauschalbeträge von 15.000 DM und 7.500 DM pro Spieltisch, die in der Folgezeit regelmäßig und pünktlich gezahlt wurden. „K. ging davon aus, daß er mit dieser spieltischbezogenen Pauschale eine realitätsnahe Besteuerung erreicht hatte und eine noch höhere Vergnügungssteuer zwangsweise nicht hätte durchgesetzt werden können” (UA S. 29).

3. Um eine Erdrosselung der Betriebe zu vermeiden, erhöhte er die Pauschalbeträge auch nicht, als die Vergnügungssteuer zum 1. Juli 1988 vom 5 auf 10 v. H. des Spielumsatzes angehoben wurde. Von seinem Vorgehen unterrichtete er den Stadtkämmerer, den Oberstadtdirektor und den Finanzausschuß des Stadtrates, die diese Entscheidung in Kenntnis der Umstände billigten (UA S. 37). Nachdem der Angeklagte K. in C. einen aus seiner Sicht zuverlässigen und pünktlichen Steuerzahler gefunden hatte, erfolgte die Erhebung der Vergnügungssteuer bei den verbliebenen Casinos in E. 1989 reibungslos (UA S. 37).

4. Ende 1989 beabsichtigten die Hinterleute von C., ein weiteres Casino „D.”) in B. zu eröffnen. C. hatte seinen Bekannten F. als Strohmann vorgeschlagen, der allerdings wegen noch bestehender Gewerbesteuerschulden bei der Stadt E. die erforderliche Unbedenklichkeitsbescheinigung der Stadtkasse nicht erhalten konnte. Ein Stundungsantrag beim Stadtsteueramt E. war vom zuständigen Sachbearbeiter T. mangels Substantiierung abgelehnt worden. Daraufhin suchten C. und F. den Angeklagten K. am 15. Dezember 1989 auf. C. teilte K. mit, daß er mit F. als Strohmann in B. ein weiteres Casino mit Roulette und Kartenspielen wie in den E.'ner Casinos eröffnen wolle, dafür aber die bisher versagte Unbedenklichkeitsbescheinigung der Stadtkasse für F. benötige (UA S. 42). Nach Erörterung der Stundungsgründe in Anwesenheit des Sachbearbeiters T. und nach Zusicherung durch C., er stehe für die Steuerschuld ein, bewilligte K. dem Antragsteller F. eine kurzfristige Stundung der Gewerbesteuerschuld bis Ende Januar 1990, um C. bei der planmäßigen Casinoeröffnung in B. behilflich zu sein. Sodann übermittelte er der Stadtkasse mit der Stundungsbewilligung eine Erklärung, wonach das Zahlungsversprechen durch einen „potenten Dritten” abgesichert sei. Der Angeklagte Z. übergab noch am selben Tage im Auftrage K. die Unbedenklichkeitsbescheinigung der Stadtkasse an C. und F..

5. Darüber hinaus gewährten die Angeklagten C. auf Antrag einen Teilerlaß nach § 227 AO für rückständige Vergnügungssteuern in Höhe von 20.000 DM, um eine von ihnen andernfalls befürchtete vorübergehende Schließung eines der Spielcasinos und damit einhergehende Steuerausfälle zu verhindern.

6. In einem beim Oberverwaltungsgericht Münster in der Berufungsinstanz anhängigen Verfahren, in dem eine frühere Casinobetreiberin – die Zeugin H. – gegen einen Vergnügungssteuerbescheid über 172.000 DM klagte, stimmte der Angeklagte K. im März 1990 in Abstimmung mit dem Abteilungsleiter im Stadtsteueramt G. und dem Angeklagten Z. einem Vergleich mit der Klägerin über die Zahlung von 50.000 DM zu; dies geschah, weil er andernfalls angesichts der nach Zwangsvollstreckungsmaßnahmen bekannten Vermögenslosigkeit der Klägerin befürchtete, die Stadt könne mit ihrer Steuerforderung trotz Obsiegens beim Oberverwaltungsgericht ausfallen. Mit diesem Vorgehen war der davon in Kenntnis gesetzte Stadtkämmerer einverstanden. Die Zahlung der 50.000 DM sollte durch nicht näher bezeichnete Dritte „ehemalige Hintermänner” des Casinos) geleistet werden. Als sich bei Fälligkeit der ersten Vergleichsrate der frühere Mitangeklagte C. an den Angeklagten K. wandte, sich als einer der früheren Hintermänner der Frau H. zu erkennen gab und wegen Zahlungsschwierigkeiten um eine geänderte Ratenzahlung bat, ging K. auf diesen Wunsch ein (UA S. 50). Auf den Gedanken, den Vergleich mit Frau H. scheitern zu lassen und C. für die gesamte Steuerforderung als Haftenden in Anspruch zu nehmen, kam er nicht. C. zahlte in der Folgezeit die vereinbarten Raten auf die Vergleichssumme.

7. Auf die Anforderung einer Steuerauskunft über C. durch den E.'ner Staatsanwalt He. – von dessen Bestechlichkeit der Angeklagte K. keine Kenntnis hatte, von dem er aber wußte, daß diesem die Veranstaltung unerlaubten Glücksspiels in den von C. betriebenen Casinos bekannt war – antwortete er im Juli 1990, daß sich Probleme in der Verwirklichung des öffentlich-rechtlichen Abgabenanspruchs nicht ergeben hätten und daß auch „sonstige, sich aus der Führung des Spielbetriebes ergebende gewerberechtliche/ordnungsrechtliche Problemstellungen nicht bekannt” seien (UA S. 51). Dabei ging er davon aus, daß angesichts der bei der Staatsanwaltschaft bekannten Verhältnisse in den Casinos die Gefälligkeitsformulierung keinen Einfluß auf die Entscheidung des Staatsanwalts haben konnte (UA S. 62).

8. Als anläßlich einer Routinekontrolle des Ordnungsamtes in einem der Casinos der frühere Mitangeklagte C. angetroffen und von Dritten als Angestellter bezeichnet worden war, ohne als solcher beim Ordnungsamt gemeldet zu sein, riet der Angeklagte K. Anfang August 1990, C. solle unverzüglich zur Vermeidung von Schwierigkeiten mit dem Ordnungsamt ein Gewerbe als Unternehmensberater für Beobachtungsspiele anmelden; zuvor hatte er persönlich beim Ordnungsamt geklärt, ob die Anmeldung eines solchen Gewerbes unbedenklich sei (UA S. 52).

9. Nachdem im Verlaufe des Jahres 1990 umfangreiche Ermittlungen der Kriminalpolizei und der Steuerfahndung u. a. gegen die Betreiber der Casinos eingeleitet worden waren, nahmen die ermittelnden Beamten mehrfach auch Kontakt zu dem Angeklagten K. auf. Nach zwei Gesprächen über die strafrechtlichen Vorwürfe gegen C. und die für ihn in E. tätigen Konzessionäre versuchte der Angeklagte K. vergeblich, unter dem Namen „S.” den früheren Mitangeklagten C. im Casino zu erreichen; den Anlaß dieser versuchten Kontaktaufnahmen konnte das Landgericht nicht feststellen.

II.

Das Landgericht hat den Angeklagten K. wegen der unter I 4) und I 8) festgestellten Sachverhalte jeweils einer Beihilfe zur unerlaubten Veranstaltung eines Glücksspiels für schuldig erachtet. Im übrigen hat es ihn freigesprochen. Der Angeklagte Z. ist freigesprochen worden, auch soweit ihm neben seiner Beteiligung in den unter I 1), I 2) und I 5) festgestellten Sachverhalten vorgeworfen worden ist, er habe Beihilfe dadurch geleistet, daß er im Februar 1990 rückständige Vergnügungssteuern für eines der drei von C. betriebenen Casinos unbefugt und eigenständig bis 15. März 1990 stundete.

Entscheidungsgründe

B.

Die Revisionen der Staatsanwaltschaft.

I.

Die zuungunsten des Angeklagten K. eingelegte Revision der Staatsanwaltschaft hat keinen Erfolg.

1. Zu Recht hat das Landgericht den vom Angeklagten K. eingeführten steuerlichen Unbedenklichkeitsbescheinigungen des Stadtsteueramtes (A I 1) jede Eignung zur Förderung des unerlaubten Glücksspiels in den Casinos abgesprochen. Denn entgegen der Rechtsauffassung der Beschwerdeführerin ist das Landgericht zutreffend davon ausgegangen, daß die Angeklagten durch das Steuergeheimnis nach § 30 Abs. 1 AO gehindert waren, das Ordnungsamt in diesem Zusammenhang auf die Strohmannstellung der Konzessionäre hinzuweisen, unter deren Namen von C. illegales Glücksspiel veranstaltet werden sollte.

a) § 30 AO findet nach § 12 Abs. 1 Nr. 1 c des Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen vom 21. Oktober 1969 (GVBl. NW S. 712) auf kommunale Steuern Anwendung.

b) Das Steuergeheimnis ergänzt und erweitert die allgemeinen Vorschriften über die Amtsverschwiegenheit. Es ist das im Interesse der richtigen Besteuerung notwendige Gegenstück zu den umfassenden Offenbarungs- und Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen und der übrigen Beteiligten im Besteuerungsverfahren nach § 90 AO, die dazu führen, daß gegenüber den Finanzbehörden auch strafbare oder gegen die guten Sitten verstoßende Sachverhalte bekanntgegeben werden müssen, weil nach § 40 AO auch strafbares oder sittenwidriges Handeln der Besteuerung unterfällt (vgl. Tipke/Kruse, AO und FGO, 14. Aufl. § 30 AO Rdnr. 2, 3). Dementsprechend sieht § 30 Abs. 4 AO eine Befugnis zur Offenbarung auch gesetzwidrigen Verhaltens eines anderen nur in eng umschriebenen Grenzen vor: Soweit es nicht von der Zustimmung des Betroffenen oder einer ausdrücklichen gesetzlichen Regelung gedeckt ist, kommt ein Offenbaren entweder nur im unmittelbaren Zusammenhang mit der Durchführung eines Besteuerungs-, Steuerstraf- oder Steuerordnungswidrigkeitenverfahrens in Betracht oder aus zwingendem öffentlichen Interesse.

Diese Voraussetzungen lagen hier nicht vor. Der bloße allgemeine Verdacht, beim Betrieb des Spielcasinos könnten Steuern hinterzogen werden, reicht für eine Offenbarung der Verhältnisse im Einzelfall nach § 30 Abs. 4 Nr. 4 a AO nicht aus. Vielmehr müssen ausreichende tatsächliche Anhaltspunkte vorliegen, die für die Einleitung eines Steuerstraf- und Bußgeldverfahrens ausreichen. Einen solchen Anfangsverdacht hatten die Angeklagten K. und Z. nach den Feststellungen des Landgerichts bei der Übernahme der drei Spielcasinos durch C. und seine Konzessionäre aber nicht.

Eine Verletzung des Steuergeheimnisses war entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin auch nicht durch zwingende öffentliche Interessen gerechtfertigt. Aus den in § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO aufgeführten Fallgruppen und im Blick auf die differenzierte Regelung in § 30 Abs. 4 Nr. 4 AO ergibt sich, daß nach Sinn und Zweck der Regelung nur in Fällen schwerwiegender Kriminalität, bei denen im Fall des Unterbleibens der Mitteilung Gefahr bestünde, daß schwere Nachteile für das allgemeine Wohl eintreten würden, eine Durchbrechung des Grundsatzes nach § 30 Abs. 1 AO zugelassen werden sollte (Tipke/Kruse, aaO. Rdnr. 61, 62; vgl. auch Kohlmann, Steuerstrafrecht, Teil B, Rdnr. 25.6 jeweils m.w.N.). Dies belegt – ebenso wie § 40 AO – die der gesetzlichen Regelung zugrunde liegende Absicht, nicht für alle Straftaten gleichermaßen eine Offenbarung im Interesse der allgemeinen Strafverfolgung und der Beseitigung gesetzwidriger Zustände zuzulassen, sondern eine Gewichtung vorzunehmen. Um solche schweren Straftaten, die den in Abs. 4 Nr. 5 a bis c genannten Taten und ihren Auswirkungen auf die Allgemeinheit vergleichbar sind, handelte es sich bei der unerlaubten Veranstaltung von Glücksspielen hier aber nicht.

2. Die Revision der Staatsanwaltschaft geht auch fehl, soweit sie in der von den Angeklagten mit C. vereinbarten Pauschalbesteuerung (A I 2) eine Beihilfe zur unerlaubten Veranstaltung eines Glücksspiels sieht.

a) § 18 Abs. 2 VergnügungssteuerG NW vom 14. Dezember 1965 (GVBl. NW S. 361) bestimmt die Steuer mit 5 v. H., nach satzungsgemäßer Erhöhung zum 1. Juli 1988 (§ 25 VergnügungssteuerG NW idF des Änderungsgesetzes vom 14. Juni 1988, GVBl. NW S. 216) betrug der Steuersatz 10 v. H. des Spielumsatzes. Nach § 18 Abs. 3 VergnügungssteuerG kann die Gemeinde den Veranstalter von dem Einzelnachweis der Höhe des Spielumsatzes befreien und den Steuerbetrag mit ihm vereinbaren, wenn dieser Nachweis im Einzelfall besonders schwierig ist oder wenn die Vereinbarung zu einer Vereinfachung der Berechnung führt. Grundlage der vom Angeklagten K. getroffenen „Vereinbarungen” war nach der Generalverfügung vom 19. September 1988 eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen in den Spielcasinos. Gemäß § 162 AO, der nach § 12 des Kommunalabgabengesetzes NW vom 21. Oktober 1969 (GVBl. NW S. 712) auch für das kommunale Abgabenrecht gilt, ist zu schätzen, wenn die Finanzverwaltung die Besteuerungsgrundlagen nicht ermitteln oder berechnen kann; dies gilt insbesondere in Fällen, in denen der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann oder wenn Mitwirkungspflichten nach § 90 AO verletzt werden. Die Schätzung von Besteuerungsgrundlagen stellt keine Vergünstigung für den Steuerpflichtigen dar, wie die Beschwerdeführerin meint; es sind vielmehr nach § 162 Abs. 1 AO alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Daher ist im Interesse der Gleichmäßigkeit der Besteuerung die Schätzung so vorzunehmen, daß sie der Wirklichkeit weitgehend nahekommt. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs muß ein Steuerpflichtiger, der Veranlassung zur Schätzung gegeben hat, es sogar hinnehmen, daß die Finanzverwaltung ihn über das Maß der eigentlichen Steuerschuld hinaus bis zur oberen Grenze des Schätzungsrahmens belastet (BFH BStBl. 1967 III 349; 1986 II 226, 229; Tipke/Kruse aaO. § 162 AO Rdnr. 6). Diese Grundsätze sind auch für die Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen im Rahmen von § 18 Abs. 3 VergnügungssteuerG NW maßgeblich heranzuziehen, da andernfalls eine Gleichmäßigkeit der Besteuerung nicht gewährleistet ist.

Die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen ist auch in solchen Fällen zulässig und erforderlich, in denen die Einnahmen eines Steuerpflichtigen aufgrund strafbewehrten Verhaltens erzielt werden. Denn nach § 40 AO ist es für die Besteuerung unerheblich, ob ein Verhalten, das den Tatbestand eines Steuergesetzes erfüllt, gesetzeswidrig oder sittenwidrig ist. § 40 AO liegt der Gedanke zugrunde, daß ein unzulässiges oder ein allgemein mißbilligtes Verhalten, das Steuertatbestände erfüllt, steuerlich nicht begünstigt werden soll (BFH BStBl. 1990 II 251; vgl. Fischer in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO und FGO, 9. Aufl., § 40 AO Rdnr. 15 m.N.). § 40 läßt – um des Prinzips der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit willen – den Gesichtspunkt der Gesetz- und Sittenwidrigkeit außer acht (Fischer aaO. Rdn. 33); er ist Ausdruck der wirtschaftlichen Betrachtungsweise und knüpft ausschließlich an tatsächliche Gegebenheiten an (BFH BStBl. 1973 II 814). Die steuerrechtlichen Folgen sind wertneutral, ohne Rücksicht auf die Verwerflichkeit der zugrunde liegenden Tatbestände zu ziehen (BFH GS, BStBl. 1978 II 105, 109; BFH BStBl. 1990 II 251). Diese vom Gesetzgeber getroffene Wertentscheidung hat die Finanzverwaltung hinzunehmen und umzusetzen. Sie ist weder verpflichtet, mit den Mitteln des Steuerrechts auf eine Beseitigung der gesetz- oder sittenwidrigen Zustände hinzuwirken, noch führt allein die Durchführung der Besteuerung aufgrund von § 40 AO dazu, daß von seiten der Finanzverwaltung eine strafbare Beihilfe zu den zu besteuernden Tatbeständen geleistet wird.

b) Nach den Feststellungen des Landgerichts lagen die steuerrechtlichen Voraussetzungen für eine Schätzung der Spielcasinos nach § 162 AO vor. Ab Anfang 1987 hatten sich die Angeklagten unter Hinzuziehung weiterer Mitarbeiter des Stadtsteueramtes mehrere Monate bemüht, durch Einzelermittlungen in den bestehenden Casinos und schriftliche Nachfragen bei den Betreibern in E. die tatsächlichen Spielumsätze aufzuklären, ohne daß diesen Bemühungen ein Erfolg beschieden war. Vielmehr stellten sie wiederholt fest, daß in sämtlichen Casinos keine Aufzeichnungen über die Gesamteinsätze je Spiel gemacht, die ihnen vorgelegten Aufzeichnungen erst im nachhinein erstellt wurden und zudem durchweg unzutreffend waren. Wie sich aus der „Generalverfügung” des Angeklagten K. vom 19. September 1988 ergibt, führten die Ermittlungen zu der Überzeugung der Angeklagten, daß die Einzelnachweise über die Höhe der Umsätze je Spiel aufgrund der tatsächlichen Spielabläufe praktisch nicht zu erbringen und schon gar nicht zu kontrollieren waren. Deshalb hielt der Angeklagte K. eine Schätzung der Spielumsätze für erforderlich und die Vereinbarung mit den Casinobetreibern nach § 18 Abs. 3 Vergnügungssteuergesetz für geboten. Aus diesem Grunde erhoben die Angeklagten bereits im Oktober 1987 eine Pauschale von monatlich 15.000 DM pro Roulettespieltisch und 7.500 DM pro Kartentisch, bevor ihnen bekannt war, daß der frühere Mitangeklagte C. im Hintergrund an den einzelnen Casinos beteiligt war. Auch nachdem C. sich im Juni 1988 als tatsächlicher Betreiber der verbliebenen Spielcasinos zu erkennen gegeben hatte, beließen es die Angeklagten aufgrund ihrer Kenntnisse von der Spielcasinoszene in E. bei äußerlich gleichbleibenden Verhältnissen bei den von ihnen geschätzten Pauschalen. Nach den Feststellungen geschah dies in der Meinung, daß die geforderten Beträge in allen Casinos eine realitätsnahe Besteuerung darstellten und an der oberen Grenze des Schätzungsrahmens lagen. Dabei wurden die Angeklagten bestätigt durch Entscheidungen des Verwaltungsgerichts, das die vorgenommenen Schätzungen bereits im Juli 1988 in einem deswegen anhängigen Verfahren unbeanstandet ließ.

Wenn das Landgericht auf dieser Grundlage – auch im Hinblick auf die bestehende Rechtslage, die die Angeklagten zu einer Besteuerung des illegalen Glücksspiels verpflichtete – zur Überzeugung gekommen ist, den Angeklagten sei aus subjektiven Gründen nicht zu widerlegen, es sei ihnen nur um möglichst hohe Vergnügungssteuereinnahmen bei C. gegangen, selbst wenn das Vorgehen die Durchführung des illegalen Spielbetriebs objektiv erleichterte, so ist dies aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden.

3. Soweit die Beschwerdeführerin rügt, das Landgericht habe die Beibehaltung der festgesetzten Pauschalbeträge seitens des Angeklagten K. nach der Erhöhung der Vergnügungssteuer zum 1. Juli 1988 (A I 3) zu Unrecht nicht als Beihilfe zum unerlaubten Glücksspiel gewertet, ist auch diese Würdigung des Tatrichters aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden.

Ausweislich der Urteilsgründe war der Angeklagte K. der Überzeugung, daß die von ihm geforderten und von C. auch bezahlten Beträge – die damals nach Information K.'s höchste Vergnügungssteuer in der Bundesrepublik – ohnehin am oberen, gerade noch vertretbaren Rande des Schätzungsrahmens lagen. Die Höhe der Steuerforderungen hatte andere Spielcasinobetreiber in E. in der Vergangenheit zur Aufgabe gezwungen, so daß auch noch bestehende Steuerschulden nicht mehr realisiert werden konnten. Wie sich aus der Generalverfügung des Angeklagten K. vom 19. September 1988 ergibt, hielt er eine Verdoppelung der pauschalierten Vergnügungssteuer weder durch Zwangsmaßnahmen noch durch Verhandlungen für realisierbar; er war vielmehr überzeugt, daß dies zur Erdrosselung der bestehenden Betriebe führen würde. Nach den Feststellungen des Landgerichts teilten der Stadtkämmerer und der Oberstadtdirektor in Kenntnis der bisher durchgeführten Besteuerung diese Ansicht des Angeklagten K. und stimmten der Beibehaltung der bisherigen Pauschalen trotz Anhebung des Steuersatzes von 5 auf 10 v. H. zu. Im März 1989 billigte auch der Finanzausschuß der Stadt E. dieses Vorgehen. Bei dieser Sachlage stellt es keinen Rechtsfehler dar, wenn der Tatrichter davon ausgegangen ist, eine Erhöhung sei allein zu dem Zweck fortlaufender Sicherung effektiver Steuereinkünfte und nicht etwa zu dem Zweck unterblieben, C. die Fortsetzung des illegalen Glücksspiels zu ermöglichen.

Zwar hat das Landgericht nicht ausdrücklich erörtert, daß ein Gehilfenvorsatz nach § 27 StGB auch dann in Betracht kommt, wenn der Teilnehmer der Haupttat, die er fördert, ablehnend gegenüber steht, ihm der Erfolgseintritt unerwünscht ist und er ihn lieber vermeiden würde (vgl. BGHR StGB § 27 I Vorsatz 1, 3, 5). Dies begegnet indessen hier keinen durchgreifenden rechtlichen Bedenken. Denn der Angeklagte K. handelte noch im Rahmen der ihm vorgegebenen rechtlichen Möglichkeiten. § 18 Abs. 3 VergnügungssteuerG NW räumte ihm ein Ermessen ein, mit dem Steuerpflichtigen einen Steuerbetrag zu vereinbaren. Mit der den getroffenen Vereinbarungen zugrunde liegenden Schätzung war er aus seiner Sicht an die obere Grenze des Rahmens gegangen; zu einer die Grenzen der Leistungsfähigkeit übersteigenden Besteuerung und damit zu einer steuerlichen Erdrosselung der Betriebe C. war er nach den Steuergesetzen nicht verpflichtet. Daß dieses von fiskalischen Überlegungen getragene Vorgehen objektiv dazu beitrug, C. die Fortführung der Spielcasinos in einem wirtschaftlich überschaubaren Rahmen zu ermöglichen, war vor allem eine Folge der aus § 40 AO sich ergebenden Regelung.

4. Zum Freispruch vom Vorwurf der Beihilfe zur unerlaubten Veranstaltung eines Glücksspiels durch Teilerlaß der Vergnügungssteuer in Höhe von 20.000 DM (A I 5) gilt folgendes: Zutreffend hat das Landgericht festgestellt, daß für den von C. beantragten Teilerlaß der rückständigen Zahlungsschuld die steuerrechtlichen Voraussetzungen nach § 227 AO nicht gegeben waren. Die von den Angeklagten bejahten sachlichen Billigkeitsgründe lagen nicht vor, die Voraussetzungen für den Teilerlaß aus persönlichen Billigkeitsgründen – Erlaßbedürftigkeit und Erlaßwürdigkeit – waren weder dargelegt noch tatsächlich gegeben. „Zumindest der Angeklagte K. wußte, daß es sich in Wahrheit … um einen persönlichen Grund – nämlich Zahlungsschwierigkeiten – handelte und daß er von Rechts wegen nicht gehalten war, C. bei der Überwindung finanzieller Engpässe beim illegalen Spielbetrieb zu helfen.”

Dementsprechend hat der Tatrichter die Überzeugung gewonnen, daß der Angeklagte K. diesen Teilerlaß verfügte, um C. zu helfen und die Aufrechterhaltung des Spielbetriebes in einem der Casinos zu fördern. Er hat dagegen nicht feststellen können, daß sich dieses pflichtwidrige Entgegenkommen tatsächlich förderlich auf den Spielbetrieb ausgewirkt hat. Denn C. hätte aus den Gewinnen seines anderen Casinos ohne weiteres den erlassenen Betrag aufbringen können, ohne daß der Spielbetrieb in beiden Casinos gefährdet gewesen wäre. Die Frage, ob der Angeklagte K. durch den Teilerlaß psychische Beihilfe geleistet haben könnte, hat das Landgericht nicht ausdrücklich erörtert. Die dagegen gerichteten rechtlichen Bedenken der Beschwerdeführerin greifen nicht durch.

Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs kann allerdings Beihilfe auch dadurch geleistet werden, daß der Gehilfe den Haupttäter in seinem schon gefaßten Tatentschluß bestärkt und ihm ein erhöhtes Gefühl der Sicherheit vermittelt (vgl. BGHR StGB § 27 I Hilfeleisten 8; aaO. Unterlassen 3 m.w.N.). Indessen muß auch bei dieser Fallkonstellation die Förderung durch den Gehilfen in irgendeiner Weise für die Haupttat kausal geworden sein, so daß die Rechtsgutverletzung verstärkt oder die Durchführung der Tat erleichtert worden ist (vgl. dazu Samson in SK-StGB § 27 Rdnr. 13 ff.). Gerade das aber hat das Landgericht im Hinblick auf den Teilerlaß nicht feststellen können.

Wie sich aus den Urteilsgründen entnehmen läßt, hatte der Teilerlaß auf die Durchführung des Spielbetriebs, der zu dieser Zeit bereits seit längerem in den zwei verbliebenen Casinos veranstaltet wurde, keinerlei Einfluß. Auch im Blick auf K.'s Gesamtverhalten mußte das Landgericht nicht die Möglichkeit erörtern, daß der Teilerlaß dem früheren Mitangeklagten C. das Gefühl vermitteln konnte und sollte, seitens der kommunalen Steuerbehörde werde ihm fortan jede Erleichterung bei der Fortführung der illegalen Glücksspielveranstaltung zuteil werden. Daß sich allein die durch den Teilerlaß bedingte Verbesserung der wirtschaftlichen Situation durch konkrete Auswirkung auf die Gewinnspanne beim illegalen Glücksspiel auf dessen Veranstaltung förderlich ausgewirkt hätte, liegt eher fern und bedurfte keiner ausdrücklichen Erörterung.

Schließlich unterliegen auch, namentlich im Blick auf die Feststellung einer Einbindung des Stadtkämmerers durch den Angeklagten K., die Erwägungen, mit denen das Landgericht eine Strafbarkeit wegen Untreue durch den Teilerlaß mangels Schädigungsvorsatzes verneint hat, keinen durchgreifenden Bedenken.

5. Auch im übrigen erweist sich das Rechtsmittel der Staatsanwaltschaft als unbegründet.

Soweit das Landgericht den Angeklagten K. vom weiteren Vorwurf der Untreue und vom Vorwurf der versuchten Strafvereitelung aus subjektiven Gründen freigesprochen hat (A I 6 und 7), hält dies rechtlicher Nachprüfung stand. Die vom Tatrichter vorgenommene Beweiswürdigung ist weder widersprüchlich noch lückenhaft oder unklar; insbesondere sind an die zur Verurteilung erforderliche Gewißheit keine übertriebenen Anforderungen gestellt worden. Vielmehr sind die aufgrund der Beweisaufnahme gezogenen Schlußfolgerungen des Landgerichts möglich, zwingend brauchen sie nicht zu sein (vgl. BGHR StPO § 261 Beweiswürdigung 2). Die dagegen gerichteten Erwägungen der Staatsanwaltschaft stellen eine eigene abweichende Würdigung dar, mit der sie im Revisionsverfahren nicht gehört werden kann.

6. Die Urteilsgründe begegnen allerdings insoweit gewissen Bedenken, als das Landgericht den Angeklagten K. vom Vorwurf der versuchten Strafvereitelung durch Telefonanrufe unter dem Namen „S.” (A I 9) freigesprochen hat.

Dabei hat das Landgericht die vom Angeklagten angegebenen Motive für die Telefonate – Anmahnung ausstehender Vergnügungssteuer angesichts zu befürchtender Schließung der Casinos und Gesprächsanbahnung über die Höhe der Vergnügungssteuer – für wenig überzeugend erachtet, andererseits aber auch nicht für „so absurd” gehalten, „daß sie als bloße Schutzbehauptung abgetan werden könnten.” Dies gelte auch für die Begründung, die K. für die Benutzung des Decknamens gegeben habe, wonach er habe verhindern wollen, daß C. sich bei den Anrufen unter offener Namensnennung verleugnet hätte. Diese Beweiswürdigung ist sehr knapp und durch den Hinweis auf das Merkmal der Absurdität auch mißverständlich. Vielmehr hätte es einer Gesamtwürdigung aller erkennbaren Umstände bedurft. Indessen führt die unzulängliche Abwägung im Ergebnis hier nicht zur Aufhebung des Urteils. Der Senat schließt aus, daß insoweit noch sichere, eine Verurteilung tragende Feststellungen getroffen werden können, warum der Angeklagte K. versuchte, C. zu erreichen.

7. Die weitergehende Überprüfung des Urteils aufgrund der Sachrüge der Staatsanwaltschaft hat weder einen den Angeklagten K. begünstigenden noch einen ihn beschwerenden Rechtsfehler (§ 301 StPO) ergeben.

II.

Auch die zuungunsten des Angeklagten Z. eingelegte Revision der Staatsanwaltschaft bleibt ohne Erfolg.

Soweit die Beschwerdeführerin den Freispruch vom Vorwurf der Beihilfe zur Veranstaltung unerlaubten Glücksspiels durch Beteiligung an der Erteilung von Unbedenklichkeitsbescheinigungen (A I 1), an der Festsetzung von Vergnügungssteuerpauschalen (A I 2) und an dem Teilerlaß (A I 5) angreift, gelten die für den Angeklagten K. dargelegten Gründe entsprechend.

Soweit dem Angeklagten Z. darüber hinaus vorgeworfen wird, er habe eine weitere Beihilfe zugunsten C. dadurch begangen, daß er rückständige Vergnügungssteuern für das Casino „W.” im Februar 1990 unbefugt und eigenständig bis Mitte März 1990 stundete, hält der Freispruch durch das Landgericht der rechtlichen Nachprüfung stand. Der Tatrichter hat ausreichend dargelegt, daß die Kausalität des pflichtwidrigen Handelns im Hinblick auf die Haupttat C. fehlt. Insoweit gelten die zum Sachverhaltskomplex „Teilerlaß” (vgl. B I 4) dargelegten Gründe entsprechend. Dem Gesamtzusammenhang der Urteilsgründe entnimmt der Senat zudem, daß auch der Tatbestand der Untreue zum Nachteil der Stadt E. durch dieselbe Handlung in objektiver und subjektiver Hinsicht nicht erfüllt ist.

C.

Die Revision des Angeklagten K. hat ebenfalls keinen Erfolg.

I.

Zu den Verfahrensrügen gilt folgendes:

1. Die Verfahrensrüge, wesentliche Teile der Hauptverhandlung hätten in Abwesenheit des Beschwerdeführers und seines Verteidigers stattgefunden (§ 338 Nr. 5, § 230 Abs. 1, § 140 Abs. 1 Nr. 1, § 145 StPO), ist nicht in der durch § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO gebotenen Form erhoben worden. Denn der Beschwerdeführer hat nicht dargetan, daß das Landgericht gegen das in § 230 StPO enthaltene, durch § 338 Nr. 5 StPO abgesicherte Anwesenheitsgebot verstoßen habe.

a) Dem liegt folgendes Verfahrensgeschehen zugrunde:

In der Hauptverhandlung vom 13. Mai 1992 beantragten der Beschwerdeführer sowie drei weitere Angeklagte und ihre jeweiligen Verteidiger, sie nach § 231 c StPO für den Hauptverhandlungstermin am 14. Mai 1992 sowie für alle weiteren Hauptverhandlungstermine, in denen sie vom Verhandlungsinhalt nicht betroffen seien, zu beurlauben. Das Landgericht verkündete daraufhin folgenden Beschluß:

„Die Angeklagten K., Z., Fa. und J. sowie ihre jeweiligen Verteidiger werden für Donnerstag, den 14.5.1992, gemäß § 231 c StPO antragsgemäß von der Hauptverhandlung beurlaubt, weil der Verhandlungsgegenstand an diesem Tag sie nicht betrifft. Sollte dies für einen oder mehrere weitere Verhandlungstage zutreffen, gilt die Beurlaubung fort; die Antragsteller werden hiervon rechtzeitig unterrichtet.”

Im Hauptverhandlungstermin vom 14. Mai 1992 erschienen die im Beschluß bezeichneten Angeklagten und ihre Verteidiger nicht. Am Ende der Hauptverhandlung vom 14. Mai 1992 verkündete das Landgericht folgenden Beschluß:

„Die heutige Hauptverhandlung wird unterbrochen und fortgesetzt, wie vorgesehen am 20. Mai 1992, 9.00 Uhr, Saal 101. Zu diesem Termin sind alle Verfahrensbeteiligten bereits geladen worden.”

Am 20. Mai 1992 erschienen zu Beginn der Hauptverhandlung die im Beschluß vom 13. Mai 1992 bezeichneten Angeklagten und ihre Verteidiger sowie die weiteren Angeklagten C., He. und R. mit ihren Verteidigern, die am 14. Mai 1992 ebenfalls nach § 231 c StPO beurlaubt worden waren, nicht. In ihrer Abwesenheit wurden mehrere Zeugen aus Süddeutschland vernommen. Um 13.46 Uhr erschienen die Angeklagten C., Fa., He., J., R., K. und Z. mit ihren jeweiligen Verteidigern sowie die Dolmetscherin Frau Ch.. Die Hauptverhandlung wurde sodann mit der zuvor begonnenen, noch nicht abgeschlossenen Zeugenvernehmung des KHM Wa. fortgesetzt. Die zuvor durchgeführte Beweisaufnahme wurde nicht wiederholt.

b) Der Beschwerdeführer macht geltend, die Beurlaubung durch Beschluß vom 13. Mai 1992 habe die Abwesenheit während der Beweisaufnahme am 20. Mai 1992 nicht gedeckt. Nach dem Wortlaut des Beschlusses sei eine vorbehaltlose Beurlaubung nur für den 14. Mai 1992 erfolgt. Eine, den Beurlaubungsbeschluß auf den 20. Mai 1992 erstreckende deutliche und rechtzeitige Benachrichtigung sei nicht erfolgt; vielmehr ergebe sich aus dem Beschluß am Ende der Verhandlung vom 14. Mai 1992, daß alle Verfahrensbeteiligten für den 20. Mai 1992 auf 9.00 Uhr geladen worden seien. Von einer stillschweigenden Beurlaubung nach § 231 c StPO dürfe angesichts der Bedeutung der Anwesenheitspflichten der Verfahrensbeteiligten nicht ausgegangen werden. Da demnach entgegen § 230 Abs. 1, § 140 Abs. 1 Nr. 1, § 145 StPO in Abwesenheit des Beschwerdeführers und seines Verteidigers verhandelt worden sei, komme es auch nicht darauf an, ob die ohne ihn durchgeführten Verhandlungsteile den gegen ihn erhobenen Anklagevorwurf betrafen oder nicht.

c) Dies reicht hier nicht aus, den Verfahrensfehler ausreichend zu belegen.

Der Revision ist zwar einzuräumen, daß die Fassung des Beschlusses vom 13. Mai 1992 zunächst nur eine Beurlaubung der betroffenen Angeklagten und ihrer Verteidiger für den 14. Mai 1992 eindeutig umschrieb. Eine fortdauernde Beurlaubung war dem Antrag der Verteidiger entsprechend weder durch einen bestimmten Zeitraum noch durch bestimmte näher bezeichnete Verhandlungsteile konkretisiert, sondern nur unter der Bedingung gewährt, daß auch an einem der weiteren Verhandlungstage solche Tatkomplexe Gegenstand der Hauptverhandlung sein würden, von denen die genannten Angeklagten nicht betroffen waren. Allerdings sollte für diesen Fall eine rechtzeitige Benachrichtigung erfolgen.

Der Revision ist ferner einzuräumen, daß bis zum Ende der Verhandlung am 14. Mai 1992 der Sitzungsniederschrift kein Anhaltspunkt zu entnehmen ist, wonach die Beurlaubung schon zu diesem Zeitpunkt verlängert werden sollte. Indessen ließ der Beschluß vom 13. Mai 1992 eine fortdauernde Beurlaubung auch nach Ablauf des ausdrücklich genannten Verhandlungstages zu. Eine Benachrichtigung der Antragsteller außerhalb der Hauptverhandlung in den sitzungsfreien Tagen nach dem 14. Mai 1992 bis zum Morgen des 20. Mai 1992 war nicht protokollierungspflichtig, so daß ein entsprechender Hinweis auch nicht in der Sitzungsniederschrift vom 20. Mai 1992 enthalten sein muß. Der Sitzungsniederschrift dieses Tages ist aber zum einen zu entnehmen, daß sämtliche Angeklagten, die an den beiden vorangegangenen Verhandlungstagen nach § 231 c StPO beurlaubt worden waren, zum selben Zeitpunkt um 13.46 Uhr gemeinsam mit ihren Verteidigern erschienen, ebenso wie die in der Hauptverhandlung von Anfang an hinzugezogene Dolmetscherin Frau Ch.; weiterhin ergibt sich aus dem von der Revision zutreffend mitgeteilten Ablauf der Hauptverhandlung am Vormittag des 20. Mai 1992, daß Gegenstand der Beweisaufnahme Tatkomplexe waren, die Spielcasinos im süddeutschen Raum betrafen und die mit dem Vorwurf gegen den Beschwerdeführer in keinem erkennbaren Zusammenhang standen. Bei dieser Sachlage hätte der Beschwerdeführer vortragen müssen, daß – was angesichts des späteren Erscheinens aller zunächst für den 14. Mai 1992 Beurlaubten naheliegt – eine Benachrichtigung über die Verlängerung der Beurlaubung auch außerhalb der Hauptverhandlung nach dem 14. Mai 1992 nicht erfolgt ist. Denn andernfalls kann der Senat nicht überprüfen, ob tatsächlich die Beurlaubung aus dem Beschluß vom 13. Mai 1992 mit dem Ablauf des Hauptverhandlungstages vom 14. Mai 1992 endete. Nur in diesem Fall wäre ein Verstoß gegen § 338 Nr. 5, § 230 Abs. 1, § 140 Abs. 1 Nr. 1, § 145 StPO erwiesen. Angesichts der auf Verlängerung der Beurlaubung angelegten Beschlußfassung läge nämlich auf der Hand, aus einer solchen etwaigen Benachrichtigung und deren Kenntnisnahme durch die übrigen Mitglieder des Gerichts eine stillschweigende Beschlußfassung über eine Verlängerung der Beurlaubung zu entnehmen. Eine solche ist nicht generell ausgeschlossen (vgl. Paulus in KMR-StPO 8. Aufl. § 231 c Rdn. 11; a.A. Kleinknecht/Meyer-Goßner, StPO 41. Aufl. § 231 c Rdn. 13 m.w.N.). Die vom Beschwerdeführer zu seinen Gunsten herangezogene Entscheidung BGH NStZ 1985, 375 steht dem nicht entgegen. Denn dort war die Beurlaubung – anders als hier – zeitlich und gegenständlich eng auf bestimmte Beweiserhebungen begrenzt, während hier eine Ergänzung von vornherein vorgesehen war.

2. Der Beschwerdeführer rügt ferner, das Landgericht habe über den hilfsweise gestellten Antrag seines Verteidigers nicht entschieden, den Steuerberater Si. zum Beweise dafür zu hören, daß der von ihm für den Zeugen F. gestellte Stundungsantrag mit dem Spielcasino B. überhaupt nichts zu tun hatte. Die Rüge ist unbegründet.

Das Landgericht hat sich mit diesem Antrag zwar nicht ausdrücklich auseinandergesetzt. Dem Gesamtzusammenhang der Urteilsgründe ist jedoch zu entnehmen, daß es einen solchen im Beweisantrag behaupteten Zusammenhang zwischen dem Stundungsantrag vom 4. Dezember 1989 und der späteren Eröffnung des Spielcasinos B. mit F. als Konzessionär auch nicht hergestellt hat. Vielmehr ergibt sich aus den Gründen des angefochtenen Urteils lediglich, daß der Zeuge F. einen Stundungsantrag wegen ausstehender Gewerbesteuerschulden bei der Stadtkasse E. durch seinen Steuerberater gestellt hatte, der am 4. Dezember 1989 wegen mangelnder Substantiierung der Stundungsgründe abgelehnt worden war (UA S. 41). Daß dieser Antrag bereits im Hinblick auf eine beabsichtigte gewerbliche Tätigkeit des Zeugen F. gestellt worden war, ergibt sich daraus nicht. Damit liegt auf der Hand, daß das Landgericht eine Beweiserhebung wegen tatsächlicher Bedeutungslosigkeit der Beweisbehauptung für entbehrlich erachtet hat. Der von der Revision behauptete Inhalt, wonach der Steuerberater Si. auch noch über den Zeitpunkt seiner Antragstellung hinaus bis zur endgültigen Entscheidung zu den wirtschaftlichen Motiven und Zielsetzungen seines Mandanten F. umfassende und erhebliche Angaben sollte machen können, ist dem Hilfsbeweisantrag nicht zu entnehmen. Eine solche Ausdeutung liegt auch nicht nahe, zumal der Steuerberater zu der späteren Besprechung im Stadtsteueramt Mitte Dezember 1989 gar nicht mehr hinzugezogen wurde, sondern der Antragsteller F. im Zusammenwirken mit C. seine Interessen dort selbst vertrat.

3. Die Revision kann auch nicht mit zwei weiteren Verfahrensrügen zum Schuldspruch im Fall F./Spielcasino B. (vgl. oben A I 4) gehört werden, mit denen sie jeweils vorträgt, der Tatrichter sei entweder seiner Pflicht zur Aufklärung des Sachverhalts von Amts wegen nicht nachgekommen oder er habe verabsäumt, seine Überzeugung aus der Gesamtheit der in der Hauptverhandlung erhobenen Beweise zu schöpfen.

Wie der Bundesgerichtshof bereits im Urteil vom 2. Juni 1992 – 1 StR 182/92 – (wistra 1992, 308 = NStZ 1992, 506) im einzelnen dargelegt hat, sind Widersprüche zwischen dem Inhalt des Urteils und den Akten, wenn sie sich nicht aus den Urteilsgründen selbst ergeben, für sich allein regelmäßig revisionsrechtlich unerheblich. Ergibt sich der Widerspruch nicht aus dem Urteil selbst, so läuft die Rüge alternativer Verletzung von § 244 Abs. 2 oder § 261 StPO auf die unzulässige Rüge der Aktenwidrigkeit der Urteilsgründe hinaus.

Dies gilt auch hier. Denn die vom Beschwerdeführer behaupteten Widersprüche können in der Hauptverhandlung in den Vernehmungen sowohl des früheren Mitangeklagten C. als auch des Zeugen T. unter Vorhalt ihrer jeweiligen polizeilichen Aussagen erörtert und ausgeräumt worden sein. Entgegen der Auffassung der Revision ist auch aus dem Schweigen der Urteilsgründe zu den geltend gemachten Widersprüchen kein anderer Schluß zu ziehen, der der Revision zum Erfolg verhelfen könnte. Denn der Tatrichter ist nur gehalten, die zum Zeitpunkt der Urteilsfällung wesentlichen beweiserheblichen Umstände in den Urteilsgründen zu erörtern (BGHR StPO § 261 Inbegriff der Verhandlung 28 m.w.N.). Bestehen aber zu diesem Zeitpunkt keine Widersprüche zwischen den Aussagen eines Zeugen im Ermittlungsverfahren und in der Hauptverhandlung mehr, so bedarf es auch keiner weiteren Darlegung über den Ablauf der Vernehmung in den Urteilsgründen. Ein Sonderfall, wie er etwa den Entscheidungen BGH NStZ 1991, 448 und BGHSt 38, 14 zugrunde liegt, ist nicht gegeben.

4. Die ebenfalls den Fall A I 4 betreffende Rüge aus § 244 Abs. 6 StPO, das Landgericht habe einen Beweisantrag auf Verlesung eines Schreibens des Stadtsteueramtes an das Stadtamt vom 24. September 1990 aus der Gewerbesteuerakte F. nicht beschieden, scheitert bereits an den Voraussetzungen des § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO; denn die Revision trägt zum Wortlaut des im Beweisantrag bezeichneten Schreibens vom 24. September 1990 nichts Näheres vor. Infolgedessen ist weder erkennbar, wer im Stadtsteueramt der Verfasser noch wer in welchem Stadtamt Adressat dieses Schreibens war; ebensowenig wird sein Inhalt deutlich. Dies wird auch nicht durch die Erläuterungen zum Beweisantrag ersetzt, in denen lediglich behauptet wird, aus dem Schreiben ergebe sich, K. sei sofort gegen das Spielcasino „D.” eingeschritten, sobald er eine Möglichkeit dazu gehabt habe; im übrigen werden nur Schlußfolgerungen zur subjektiven Tatseite gezogen. Damit ist dem Senat die Überprüfung verschlossen, ob dieser Beweisantrag z. B. durch die am darauffolgenden vorletzten Verhandlungstag durchgeführte zeugenschaftliche Vernehmung des Stadtamtmannes B. seine Erledigung gefunden hat. Dafür könnte u. a. sprechen, daß am letzten Verhandlungstag, dem 2. Dezember 1992, nach der im selben Schriftsatz beantragten Vernehmung des Zeugen C. auf ausdrückliches Befragen keine weiteren Anträge mehr gestellt wurden (vgl. auch BGHR StPO § 244 Abs. 6 Entscheidung 2).

Die vollständige Mitteilung des im Beweisantrag bezeichneten Schreibens vom 24. September 1990 war um so mehr geboten, als es Bestandteil der Gewerbesteuerakte eines Dritten war, deren Inhalt grundsätzlich dem Steuergeheimnis unterliegt, und nicht ohne weiteres zugänglich ist. Auch ist ohne Kenntnis des Inhalts die revisionsrechtliche Nachprüfung nicht möglich, ob das Urteil auf dem behaupteten Verfahrensfehler beruht (vgl. auch BGH NStZ 1994, 196). Es kann deshalb letztlich dahingestellt bleiben, ob aus einem Schreiben des Stadtsteueramtes vom 24. September 1990 – nachdem die Ermittlungen gegen C. und seine Mitarbeiter dort schon bekannt waren – dem Angeklagten K. günstige Umstände im Hinblick auf seine Motivationslage bei der Bewilligung der Stundung zugunsten F. am 15. Dezember 1989 zu entnehmen sind.

II.

Die vom Beschwerdeführer erhobenen sachlich-rechtlichen Beanstandungen sind unbegründet.

1. Die Beweiswürdigung zum Schuldspruch im Fall F. /Spielcasino „D.” in B. (A I 4) sind – entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers – weder lückenhaft noch unvollständig.

a) Der Ablauf der Ereignisse am 15. Dezember 1989, insbesondere die Unterrichtung des Angeklagten K. zu Beginn des Gesprächs über den Anlaß des Besuches bei ihm im Stadtsteueramt (UA S. 42) beruht ersichtlich auf den Bekundungen des früheren Mitangeklagten C.. Einer entsprechenden gesonderten Wiedergabe dieser Aussage in den Urteilsgründen bedurfte es nicht.

Soweit der Angeklagte K. darüber hinaus die vom Tatrichter festgestellte Motivation für sein Vorgehen in Abrede gestellt und sich statt dessen darauf berufen hat, er habe nur eine sachlich unrichtige Entscheidung seines Mitarbeiters T. korrigieren wollen, bedurfte es im Hinblick auf die subjektive Tatseite beim Beschwerdeführer auch keines besonderen – von der Revision vermißten – „Abgleichs” mit den Aussagen des früheren Mitangeklagten C. und des Zeugen T.. Denn beide konnten zu den tatsächlichen Beweggründen für die dem Antragsteller F. günstige Stundungsentscheidung nichts beitragen. Dies gilt zum einen insoweit, als der Angeklagte nach den Urteilsfeststellungen bemüht war, seine Hilfe zugunsten von C. und F. in einer äußerlich nicht angreifbaren Weise zu gestalten (UA S. 42), so daß sich ohnehin andere als sachlich begründete Äußerungen verboten; zum anderen war der Zeuge T. ohnehin erst zu einem späteren Zeitpunkt zu dem Gespräch hinzugezogen worden, nachdem der Beschwerdeführer über den Anlaß der Vorsprache von seinen Besuchern schon informiert worden war und auf ihr Anliegen auch eingegangen war.

b) Das Landgericht brauchte auch die Frage, ob die zugunsten F. getroffene Stundungsentscheidung des Beschwerdeführers nach § 222 AO sachlich gerechtfertigt war, nicht abschließend zu entscheiden. Wie die Revision selbst vorträgt, würde eine materiellrechtlich vertretbare Entscheidung nicht von selbst ausschließen, daß sachfremde Motive für die Stundung leitend waren. Dabei ist zu berücksichtigen, daß die Entscheidung über einen Stundungsantrag nach § 222 AO eine Ermessensentscheidung ist (BFH BStBl. 1977 II, 587; 1985 II 449, 451), bei der die Finanzbehörden nach pflichtgemäßem Ermessen prüfen, ob die Einziehung der Steuer eine erhebliche Härte für den Steuerpflichtigen darstellt. Die Stundungsgründe sind erschöpfend darzulegen (Tipke/Kruse AO und FGO, 14. Aufl. § 222 AO Rdnr. 15 b), um eine Abwägung zwischen den Interessen des Steuergläubigers an einer vollständigen und gleichmäßigen Steuererhebung und dem Interesse des Steuerpflichtigen an einem Aufschub der Fälligkeit der Steuerzahlung zu ermöglichen (BFH BStBl. 1985 II 451). Es kann dahinstehen, ob die Erläuterungen des F. anläßlich des Gesprächs vom 15. Dezember 1989 zu seinen Zahlungsschwierigkeiten allein ausreichten, eine erhebliche Härte im Sinne von § 222 AO zu belegen. Denn Anlaß für das von C. vorgetragene Begehren waren nach den Feststellungen nicht die durch die Pflegebedürftigkeit der Mutter entstandenen Zahlungsschwierigkeiten des F., dem C. durch seine guten Beziehungen zum Beschwerdeführer etwa helfen wollte, sondern – wie alle Beteiligten wußten – die Notwendigkeit, eine Unbedenklichkeitsbescheinigung der Stadtkasse E. zu erlangen, ohne die eine Konzession für das Casino in B. nicht bewilligt werden würde. Diese von C. offengelegten Gründe aber waren unter keinem denkbaren Gesichtspunkt geeignet, eine erhebliche Härte im Sinne des § 222 AO zu begründen.

c) Auf der Grundlage der getroffenen Feststellungen konnte das Landgericht die Einlassung des Angeklagten K. zu seiner Motivation bei der Entscheidung über die Stundung durch die zeitlichen Abläufe am 15. Dezember 1989 für widerlegt erachten. Der aus der Abfolge der Ereignisse an diesem Tag gezogene Schluß des Tatrichters, dem Angeklagten sei es im Interesse C. und seiner in B. verfolgten wirtschaftlichen Pläne um die zügige Erteilung einer Konzession für F. gegangen, ist möglich, wenn nicht sogar naheliegend. Das reicht aus, den Schuldspruch auch zur subjektiven Tatseite zu tragen.

d) Schließlich lassen die Gesamtzusammenhänge des Urteils trotz sehr knapper Feststellungen dazu (UA S. 41, 54) auch erkennen, daß das von C. projektierte Spielcasino „D.” in B. auch tatsächlich eröffnet worden, es mithin zu einer beihilfefähigen Haupttat gekommen ist.

2. Auch die Beweiswürdigung zum Schuldspruch im Fall „Gewerbeanmeldung C.” (vgl. oben A I 8) hält einer rechtlichen Nachprüfung stand. Wie sich den Urteilsgründen entnehmen läßt, hat der Angeklagte K. nicht bestritten, mit C. in der festgestellten Weise Kontakt aufgenommen und ihm die Anmeldung eines Gewerbes als Unternehmensberater nahegelegt zu haben; er hat lediglich in Abrede gestellt, dies zur Vermeidung von Schwierigkeiten mit dem Ordnungsamt zur Erhaltung des ungestörten Spielbetriebes in den Casinos des C. getan zu haben (UA S. 56).

Das Landgericht hat dies auf der Grundlage einer Gesamtbetrachtung der zeitlichen Abläufe für widerlegt erachtet. Der vom Tatrichter gezogene Schluß ist möglich; er trägt die Überzeugung des Tatrichters, der Angeklagte K. habe die Gewerbeanmeldung von C. veranlaßt, um Schwierigkeiten mit dem Ordnungsamt zu vermeiden und die ungestörte Fortführung der Casinobetriebe mit C. als Hintermann im Interesse der Vergnügungssteuereinnahme für die Stadt zu ermöglichen. Eine Wiedergabe der Aussage C.'s in diesem Zusammenhang war bei der gegebenen Beweislage nicht erforderlich.

Die übrigen gegen die Beweiswürdigung des Landgerichts gerichteten Einwände der Revision gehen fehl. Die Beweiswürdigung ist insbesondere nicht deshalb lückenhaft, weil das Landgericht sich nicht ausdrücklich damit auseinandergesetzt hat, daß der Angeklagte K. die Bedeutung C.'s für den Betrieb der Spielcasinos in E. nicht verheimlicht hat. Den Urteilsgründen ist zu entnehmen, daß die Angeklagten bei ihrer Tätigkeit im Stadtsteueramt stets offenlegten, daß C. hinter den nach außen auftretenden Konzessionären der Spielcasinos stand. Indessen erfolgten diese Hinweis mit namentlicher Benennung C. stets nur im Rahmen der von ihnen durchzuführenden Besteuerungsverfahren. An konkreten Hinweisen gegenüber anderen Behörden außerhalb des Besteuerungsverfahrens waren beide Angeklagte durch das Steuergeheimnis nach § 30 AO gehindert. Dementsprechend waren die nach den Feststellungen tatsächlich an andere Behörden weitergegebenen Erkenntnisse im Hinblick auf die Durchführung illegalen Glücksspiels in den E.'ner Spielcasinos auch stets allgemeiner Natur. Diese Umstände standen jedenfalls dem vom Landgericht gezogenen Schluß, der Angeklagte K. habe C. bei der Vermeidung von Schwierigkeiten mit dem Ordnungsamt helfen wollen, nicht entgegen. Sie bedurften insoweit auch keiner Erörterung in den Urteilsgründen.

3. Die Nachprüfung des Urteils aufgrund der Sachrüge hat auch im übrigen keinen Rechtsfehler zum Nachteil des Angeklagten K. ergeben.

Fundstellen

Haufe-Index 2078106