Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / 2. Änderung des Bescheids

Rz. 3

Soll die Steuer frühzeitig ohne hinreichende Prüfung der Angaben des Beteiligten festgesetzt werden, kann der Bescheid unter den Vorbehalt der Nachprüfung gestellt werden (§ 164 Abs. 1 S. 2 AO). Dies hat zur Folge, dass der Bescheid jederzeit vor Ablauf der Festsetzungsfrist (nach erfolgter Prüfung) geändert werden kann (§ 164 Abs. 2 AO). Hierbei ist allerdings § 176 AO zu beachten, der eine Änderung zuungunsten des Steuerpflichtigen ausschließt, wenn die Änderung der Rechtsprechung oder der Verwaltungsauffassung alleiniger Änderungsgrund ist. Kann die endgültige steuerrechtliche Würdigung vor dem Abschluss eines Musterverfahrens oder einer verfassungsrechtlichen Prüfung vor einem deutschen Obergericht noch nicht erfolgen, so ist es denkbar, dass die Steuerfestsetzung hinsichtlich des in Prüfung befindlichen Teils vorläufig erfolgt (§ 165 Abs. 1 AO) und im Übrigen die Steuer endgültig festgesetzt wird. Nach endgültiger Festsetzung ist nur noch eine Änderung des Bescheides nach Maßgabe der §§ 129, 172–177 AO und bis zum Eintritt der Festsetzungsverjährung (§§ 169–171 AO) möglich. Denkbar ist, dass nach Festsetzung neue Tatsachen oder Beweismittel bekannt werden, die eine Änderung erforderlich machen. Der Bescheid kann nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zulasten des Steuerpflichtigen, nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO zugunsten des Steuerpflichtigen geändert werden, wenn dieser das nachträgliche Bekanntwerden nicht zu vertreten hat. Wird nach Erlass eines Erbschaftsteuerbescheides ein Testament aufgefunden oder weitere zum Nachlass zählende Vermögenswerte oder Verbindlichkeiten entdeckt, so wird dies eine Änderung nach § 173 Abs. 1 AO wegen des nachträglichen Bekanntwerdens von für die Besteuerung erheblichen Tatsachen rechtfertigen. Werden für einzelne Vermögensgegenstände gesonderte Feststellungsverfahren nach § 151 BewG durchgeführt, so kann der gesondert festgestellte Wert nach § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO in den Bescheid einbezogen werden oder ein im Wege der Schätzung angesetzter Wert geändert werden. Denkbar ist, dass nach Erlass des Bescheides Ereignisse eintreten, die auf den zu besteuernden Sachverhalt zurückwirken. Eine Änderung kommt dann nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO in Frage (z.B. der Antrag nach Art. 3 ErbStRG wurde gestellt oder wird widerrufen; nach Ableben wird die Vaterschaft des Erblassers gerichtlich festgestellt und die Zahlung eines Pflichtteiles geltend gemacht). Entstehen nach Erlass des Bescheides weitere Kosten der Nachlassregulierung, wird der Pflichtteil geltend gemacht oder entfallen die Verschonungsvoraussetzungen nach § 13a Abs. 6 ErbStG, so kommt unter Umständen eine Änderung nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO wegen des Eintritts eines rückwirkenden Ereignisses in Frage. Dies gilt unter Hinweis auf die Stichtagsbetrachtung nicht für die Fälle, in denen sich der Wert des Nachlasses nach Erbfall ändert (Wert eines Aktiendepots verfällt, durch Brand wird ein Gebäude zerstört).^[6]

Erkennt der Erklärende nachträglich, dass die von ihm gemachten Angaben unzutreffend sind, so ist er nach § 153 AO verpflichtet, die Angaben unverzüglich zu berichtigen. Dies gilt auch dann, wenn die Angaben von einem Dritten (z.B. einem Miterben nach § 31 Abs. 4 ErbStG oder von einem Testamentsvollstrecker nach § 31 Abs. 5 ErbStG) gemacht worden sind, aber für den Berichtigenden Wirkung beanspruchen.

[6] Weitere Einzelfälle bei Kien-Hümbert, in: Moench/Weinmann, ErbStG, § 32 Rn 20.