Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / 2. Gegenstand der Bewertung – wirtschaftliche Einheit

Rz. 6

Der Gegenstand der erbschaftsteuerrechtlichen Bewertung wird (über § 12 Abs. 1 ErbStG) in § 2 BewG als sog. wirtschaftliche Einheit definiert.^[10] Gemäß § 2 Abs. 1 S. 1 BewG ist jede wirtschaftliche Einheit für sich zu bewerten, woraus im Umkehrschluss folgt, dass Einzelgegenstände, die zusammen mit anderen Gegenständen eine wirtschaftliche Einheit bilden, nicht jeweils getrennt voneinander, sondern zusammengefasst (als wirtschaftliche Einheit) zu bewerten sind (vgl. § 2 Abs. 1 S. 2 BewG).^[11] Diese Vorgabe führt dazu, dass die einzelnen in einer wirtschaftlichen Einheit zusammengefassten Vermögensgegenstände bzw. Wirtschaftsgüter^[12] zwar nicht selbstständig bewertet werden, aber als Bewertungsfaktoren in die Ermittlungen des Werts der wirtschaftlichen Einheit einfließen,^[13] soweit nicht das BewG selbst eine von diesem Grundsatz abweichende Einzelbewertung der zur wirtschaftlichen Einheit gehörigen Wirtschaftsgüter vorschreibt (§ 2 Abs. 3 BewG). Im Übrigen kann der Zusammenhang der wirtschaftlichen Einheit im Hinblick auf die Erbschaft- bzw. Schenkungbesteuerung auch dadurch durchbrochen werden, dass in einer wirtschaftlichen Einheit zusammenzufassende Einzel-Wirtschaftsgüter durch entsprechende schenkungsvertragliche Vereinbarungen oder letztwillige Verfügungen unterschiedlichen Erwerbern (die insoweit keine Gesamthandsgemeinschaft bilden) zugewiesen werden. Die Bestimmung des Erwerbsgegenstandes richtet sich grds. nach der zivilrechtlichen Rechtslage und geht den bewertungsrechtlichen Vorschriften, insb. § 2 Abs. 1 BewG, vor.^[14]

Rz. 7

Demgegenüber ist eine willkürliche Zusammenfassung mehrerer Wirtschaftsgüter zu einer wirtschaftlichen Einheit nicht ohne Weiteres möglich. Denn eine wirtschaftliche Einheit setzt stets voraus, dass die in ihr zusammengefassten Wirtschaftsgüter einem gemeinsamen wirtschaftlichen Zweck dienen, also eine Sachgesamtheit bilden.^[15] Maßgebliches Beurteilungskriterium ist in erster Linie die Verkehrsanschauung,^[16] also die Auffassung eines urteilsfähigen und unvoreingenommenen Bürgers, die dieser bei einer näheren Befassung mit einer Sache gewinnen würde bzw. könnte. Hierbei gebührt objektiven Abgrenzungsmerkmalen der Vorrang vor subjektiven Erwägungen.^[17] Gemäß § 2 Abs. 1 S. 4 BewG sind aber neben der allgemeinen Verkehrsanschauung auch örtliche Gewohnheiten und die tatsächliche Übung^[18] sowie die Zweckbestimmung und die wirtschaftliche Zusammengehörigkeit der einzelnen Wirtschaftsgüter zu berücksichtigen.^[19] Allerdings reicht die bloße Absicht, einzelne Wirtschaftsgüter zukünftig einem einheitlichen Zweck widmen zu wollen^[20] dann nicht aus, wenn dieser subjektive Wille im Widerspruch zu den objektiv nachprüfbaren Merkmalen des Sachverhalts steht.^[21] Im Übrigen setzt die wirtschaftliche Zusammengehörigkeit mehrerer Wirtschaftsgüter voraus, dass diese alle derselben Vermögensart zuzuordnen sind.^[22]

Rz. 8

Gemäß § 2 Abs. 2 BewG ist für eine Zusammenfassung von Wirtschaftsgütern in wirtschaftlichen Einheiten des Weiteren grds. erforderlich, dass alle diese Wirtschaftsgüter im Eigentum desselben Steuerpflichtigen stehen.^[23] Eigentum bedeutet in diesem Zusammenhang nicht zwingend zivilrechtliches Eigentum; im Einzelfall kann auch das wirtschaftliche Eigentum i.S.v. § 39 AO ausreichend sein.^[24] Dies gilt insb. für den Bereich des Betriebsvermögens, für die Bestimmung dessen Umfangs auch nach aktuellem Recht im Wesentlichen auf die ertragsteuerrechtliche Zuordnung abgestellt wird.^[25]

Rz. 9

Ob eine wirtschaftliche Einheit besteht, hängt im Übrigen nicht davon ab, im Eigentum wie vieler Personen sie steht. Gemäß § 3 S. 1 BewG kann eine wirtschaftliche Einheit nach § 2 Abs. 2 BewG auch mehreren Personen gemeinschaftlich zustehen. Voraussetzung ist aber, dass diese mehreren Personen an allen Wirtschaftsgütern im jeweils gleichen Verhältnis beteiligt sind.^[26]

[10] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 12 Rn 10.

[11] Dies gilt z.B. bei einem Rennstall mit mehreren Pferden, vgl. BFH v. 29.11.1963 – III 165/61 U, BStBl III 1964, 58; wegen weiterer Beispiele siehe Eskandari, in: Stenger/Loose, § 2 Rn 93 ff.

[12] Insoweit handelt es sich um den steuerrechtlich geprägten Begriff, den auch das Bewertungsgesetz verwendet; er geht über den bürgerlich-rechtlichen Begriff des Vermögensgegenstandes hinaus und umfasst auch nicht selbstständig verkehrsfähige, aber doch wenigstens einzeln bewertbare Vermögenspositionen, beispielsweise nicht gegenständliche Rückstellungen, vgl. insoweit Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 12 Rn 11.

[13] BFH v. 12.7.1968 – III 181/64, BStBl II 1968, 794.

[14] Vgl. auch BFH v. 18.8.2004 – II R 22/04, BStBl II 2005, 19 zur inzwischen nicht mehr erhobenen VSt.

[15] Vgl. Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 12 Rn 12.

[16] Diese gilt grds. als gerichtsbekannt, vgl. BFH v. 23.7.1977 – III R 18/77, BStBl II 1978, 188.

[17] BFH v. 1.4.1987 – II R 79/86, BStBl II 1987, 840.

[18] Z.B. die räumliche Lage, vgl. BFH v. 25...