Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / 4. Zuwendungen von Dritten

Rz. 47

Welche Personen als Zuwendender und als Bedachter an einer freigebigen Zuwendung beteiligt sind, bestimmt sich ausschließlich nach der Zivilrechtslage. Grds. ist Zuwendender derjenige, der Vermögen zugunsten eines anderen hingibt, also die steuerbare Zuwendung aus seinem Vermögen erbringt. Erwirbt der Beschenkte auf Anweisung u. dgl. des Schenkers von einem Dritten, kann schon das Schenkungsversprechen, z.B. bei einer Forderungsschenkung, i.d.R. aber erst die Erlangung der Verfügungsmacht vom Dritten die Ausführung der Schenkung und damit das Entstehen der Steuer bewirken. Ist bei einem Vertrag zugunsten eines Dritten der Rechtsgrund der Leistung

▪	sowohl im Verhältnis zwischen dem Schenker (Versprechensempfänger) und dem Bedachten (Versprechender und Schuldner der an den Dritten zu erbringenden Leistung) (= Deckungsverhältnis)
▪	als auch zwischen dem Schenker (Versprechensempfänger) und dem Dritten (= Valutaverhältnis)

ein Schenkungsversprechen, dann hängt der Steuerentstehungszeitpunkt für die freigebige Zuwendung im Valutaverhältnis davon ab, ob der Drittbegünstigte gegenüber dem Bedachten ein eigenes Forderungsrecht erworben hat (sog. echter Vertrag zugunsten Dritter). In einem solchen Falle ist auch der Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gegenüber dem Dritten mit dem Vertragsabschluss erfüllt,^[146] ansonsten mit der Übertragung des Vermögensgegenstandes. Zu Lebensversicherungen siehe Rdn 74. Dabei ist in der Regel davon auszugehen, dass Gegenstand der Zuwendung des Schenkers an den Dritten die Sache selbst und nicht lediglich der Sachleistungsanspruch sein soll.^[147] Für die schenkungsteuerrechtliche Behandlung ist das Verhältnis zum ursprünglichen Schenker maßgeblich. Steht dem Dritten nach dem im Innenverhältnis Vereinbarten erst zu einem späteren Zeitpunkt, z.B. mit dem Tod eines weiteren Gesamtgläubigers, ein Leistungsanspruch zu, ist sein Erwerb aufschiebend bedingt oder befristet und erst zu einem späteren Zeitpunkt zu berücksichtigen.

Beispiel

Der Eigentümer überträgt schenkweise einen Vermögensgegenstand, z.B. ein Mietwohnhaus, gegen das Einräumen von Renten- bzw. Nutzungsrechten für sich und einen Dritten als Gesamtgläubiger.

Die Schenkung des anteiligen Renten- und Nutzungsrechts an den Dritten ist im Fall einer Gesamtgläubigerschaft ausgeführt (§ 9 ErbStG), wenn diesem im Innenverhältnis zwischen dem Schenker und dem Dritten ein eigener Anspruch zusteht und er gegenüber dem bisherigen Eigentümer nicht zum vollen Ausgleich verpflichtet ist. In diesem Zeitpunkt tritt die Bereicherung des Dritten auf Kosten des bisherigen Eigentümers ein. Soweit keine anderen Vereinbarungen ersichtlich sind oder nachgewiesen werden, kann von einer – sofortigen – Berechtigung der Gesamtgläubiger zu gleichen Teilen ausgegangen werden (vgl. § 430 BGB).

In bestimmten Fällen liegt zwar keine Zuwendung von einem Dritten vor, bzgl. der Zuordnung zur Steuerklasse wird aber fiktiv eine Zuwendung von einem Dritten angenommen, vgl. z.B. § 15 Abs. 2 S. 2 ErbStG, siehe dazu § 15 ErbStG Rdn 15. Macht ein Bedachter geltend, die Zuwendung stamme von einem Dritten, z.B. vom Erblasser, der die Leistung mündlich versprochen habe, und nicht von dem Erben, der die Leistung bewirkt hat, trägt der Bedachte die Feststellungslast dafür, dass die zu seinen Gunsten erfolgte Vermögensmehrung auf einem Schenkungsversprechen des Erblassers und einer den Formmangel heilenden Leistungserbringung des Erben gem. § 518 Abs. 2 BGB beruht.^[148]

[146] BFH v. 22.10.1980 – II R 73/77, BStBl II 1981, 78.

[147] Ebenso Gottschalk, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 9 Rn 105.

[148] BFH v. 23.6.2015 – II R 52/13, BStBl II 2015, 960.