Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / a) Anwendungsbereich und Wohnsitzbegriff

Rz. 166

Das DBA gilt gem. Art. 1 DBA für Nachlässe von Erblassern, die im Zeitpunkt ihres Todes einen Wohnsitz in einem der Vertragsstaaten oder in beiden Vertragsstaaten hatten und für Schenkungen von Schenkern mit entsprechendem Wohnsitz. Unter das Abkommen fallen gem. Art. 2 Abs. 1 DBA in den Vereinigten Staaten die Bundeserbschaftsteuer (Federal Estate Tax) und die Bundesschenkungsteuer (Federal Gift Tax) einschließlich der Steuern auf Übertragungen, bei denen eine oder mehrere Generationen übersprungen werden (Generation Skipping Tax). Die "Federal Income Tax Withheld", die auf Todesfallleistungen von Versicherungen erhoben wird, ist hingegen nicht erfasst.^[274]

Rz. 167

Die Erbschaftsteuern der einzelnen Bundesstaaten unterliegen nicht dem DBA, da durch die Bundesregierung der USA insoweit keine völkerrechtlichen Verträge abgeschlossen werden können. Allerdings erhoben die meisten Staaten der USA bis 2009 eine eigene Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer nur dann bzw. insoweit, als diese vollumfänglich auf die Bundessteuer angerechnet werden kann (Pick-Up Tax).^[275] Im Jahr 2010 wurde die US-Nachlasssteuer auf Bundesebene (vorübergehend) abgeschafft mit der Folge, dass die Situation bezüglich der Pick-Up Taxes der Einzelstaaten unklar wurde. Für die Jahre 2011 und 2012 gab es auf der Grundlage einer im Dezember 2010 erzielten politischen Einigung eine US Bundes-Erbschaftsteuer mit einem Spitzensteuersatz von 35 % und einem allgemeinen Nachlassfreibetrag in Höhe von 5 Mio. US-Dollar. Für die Zeit nach dem 31.12.2012 wird der Freibetrag nun jährlich inflationsbereinigt.^[276] Im Jahr 2013 betrug er ca. 5,25 Mio. US-Dollar, in 2014 ca. 5,34 Mio. US-Dollar in 2015 ca. 5,43 Mio. US-Dollar, in 2016 ca. 5,45 Mio. US-Dollar und in 2017 5,49 Mio. US-Dollar. Durch den "Tax Cuts and Jobs Act" wurde er zunächst verdoppelt und beträgt für 2021 ca. 11,7 Mio. US-Dollar und für 2022 ca. 12,06 Mio. US-Dollar.

Soweit einzelne Staaten nicht auf die Bundessteuer anrechenbare Steuern auf Erbschaften oder Schenkungen erheben, kann eine Doppelbesteuerung unter Umständen durch ein Verständigungsverfahren nach Art. 11 Abs. 4 S. 2 DBA vermieden werden, wobei jedoch unklar ist, inwieweit die amerikanischen Bundes-Finanzbehörden diesbezüglich für die souveränen Einzelstaaten verhandeln können.^[277] Aus deutscher Sicht gilt das Abkommen nach Art. 2 Abs. 1b) DBA für die Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer nach dem ErbStG.

Rz. 168

Art. 3 Abs. 1 DBA enthält Definitionen einiger für das Abkommen relevanter Begriffe. Art. 3 Abs. 1a) und b) DBA erweitern den Anwendungsbereich über das eigentliche Staatsgebiet hinaus um die jeweils an die Vertragsstaaten angrenzenden Meere, in denen die Vertragsstaaten Hoheitsrechte ausüben. Nicht ausdrücklich definierten Begriffen kommt nach Art. 3 Abs. 2 DBA die Bedeutung zu, die sie nach dem Steuerrecht des jeweiligen Vertragsstaates haben.

Rz. 169

Der steuerliche Wohnsitz i.S.d. Abkommens ist in Art. 4 DBA definiert. Gem. Art. 4 Abs. 1a) DBA hat eine natürliche Person ihren abkommensrechtlichen Wohnsitz in den Vereinigten Staaten, wenn sie entweder dort ansässig oder Staatsangehöriger der Vereinigten Staaten von Amerika ist. Diese Regelung trägt dem Umstand Rechnung, dass das amerikanische Steuerrecht grds. allein an die Staatsangehörigkeit anknüpft^[278] und die USA ihre Staatsangehörigen grds. mit ihrem weltweiten Einkommen besteuern, unabhängig vom aktuellen Wohnsitz.

Rz. 170

In der Bundesrepublik Deutschland ist eine natürliche Person gem. Art. 4 Abs. 1b) DBA ansässig, wenn sie dort ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat oder aus anderen Gründen für Zwecke der deutschen Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer als unbeschränkt steuerpflichtig gilt (vgl. § 2 Abs. 1 Nr. 1b) ErbStG). Insoweit ist anzumerken, dass die sich aus § 2 Abs. 1 Nr. 1b) ErbStG ergebende Fünf-Jahres-Frist bei einem Wegzug in die USA auf zehn Jahre ausgedehnt ist.^[279]

Rz. 171

Liegt ein doppelter Wohnsitz in beiden Vertragsstaaten vor, erfolgt die Abgrenzung gem. Art. 4 Abs. 2 DBA grds. – und ausdrücklich vorbehaltlich der Regelungen des Abs. 3 – nach folgenden Kriterien ("Tie-breaker-rules"): Vorrangig ist die ständige Wohnstätte maßgeblich, subsidiär der Mittelpunkt der Lebensinteressen, wiederum subsidiär der gewöhnliche Aufenthalt, wiederum subsidiär die Staatsangehörigkeit und schließlich das gegenseitige Einvernehmen der Vertragsstaaten. Dessen ungeachtet fingiert Art. 4 Abs. 3 DBA bei weggezogenen Erblassern, die zwar die Staatsangehörigkeit des Wegzugsstaates besitzen, aber keine Staatsangehörigen des Zuzugsstaates sind, trotz eines (tatsächlichen) Wohnsitzes im Zuzugsstaat für die Dauer von bis zu zehn Jahren ab dem Wegzug einen Wohnsitz im Staatsangehörigkeitsstaat.

Rz. 172

Gem. Art. 4 Abs. 4 DBA sind vom Anwendungsbereich des Abkommens solche US-Bürger, die aus Besitzungen der USA stammen, z.B. aus Puerto Rico, vom Abkommensschutz ausgenommen.

Rz. 173

Nach Art. 4 Abs. 5 DBA ist die Ansässigkeit juristischer Personen nach dem jeweiligen...