Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / B. Tatbestand

I. Freibetragsberechtigte Personen

Rz. 2

Die Personen, für die der Freibetrag zu gewähren ist, ergeben sich aus dem Gesetz (§ 15 ErbStG und H E 15.1 und 15.2 ErbStH 2019). Mit der Zuordnung zu einer Steuerklasse wird inzident auch über den zutreffenden Freibetrag entschieden.^[3] Näheres dazu siehe § 15 ErbStG Rdn 4 ff. Bei den Kindern^[4] (im Rechtssinne^[5]) ist eigentlich nur die Einordnung als Stiefkind,^[6] Stiefeltern, Stiefgeschwister mit besonderen Schwierigkeiten verbunden. Dazu gilt Folgendes: Im Erbschaftsteuerrecht ist das Stiefkind fast ebenso begünstigt wie ein leibliches Kind. Dies greift aber nur, wenn es als Erbe/Vermächtnisnehmer eingesetzt wird oder wenn ihm etwas geschenkt wird, da zivilrechtlich kein Erbrecht gegenüber dem Stiefelternteil, sondern nur gegenüber den leiblichen Eltern besteht. Adoptivkinder erhalten denselben Freibetrag wie andere Kinder. Ist die Verwandtschaft eines Adoptivkindes zum Erblasser bereits vor dem Erbfall durch Aufhebung des Annahmeverhältnisses erloschen, fallen ehemalige Adoptivkinder nicht (mehr) in die Steuerklasse I Nr. 2 und II Nr. 3 und damit gibt es keinen Freibetrag in Höhe von 400.000 EUR.^[7] Enkel sind Kinder verstorbener Kinder i.S.d. Steuerklasse I nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG; der Enkelfreibetrag beträgt 200 000 EUR. Ausnahmsweise wird bei Erwerben durch Enkel der Kindefreibetrag von 400.000 EUR gewährt, wenn die Eltern bzw. der Elternteil der Enkel zum Zeitpunkt des Erwerbs schon verstorben sind/ist (§ 16 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. § 15 Abs. 1 ErbStG). Leben die Eltern bzw. der Elternteil im Zeitpunkt des Erwerbs durch den Enkel noch, kann die zivilrechtlich in § 2346 Abs. 1 S. 2 BGB vom Gesetzgeber normierte Vorversterbensfiktion nicht zu einem erbschaftsteuerlichen (Kinder-)Freibetrag nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG führen.^[8] Urenkeln steht ein der Freibetrag in Höhe von 100.000 EUR (§ 16 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG: übrige Personen der Steuerklasse I gem. § 15 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG). Mit übrigen Personen der Steuerklasse I sind die Personen gemeint, die nicht unter § 16 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 ErbStG fallen, mithin nicht Ehegatten, Kinder bzw. Kinder verstorbener Kinder oder Kindeskinder (Enkel) sind. Dies gilt sowohl, wenn Eltern und Großeltern noch nicht vorverstorben sind,^[9] wie auch wenn Eltern und Großeltern schon verstorben sind.^[10]

Bei der Errichtung einer Familienstiftung ist entsprechend der Bestimmung der Steuerklasse auch für den Freibetrag auf den möglichen entferntest Berechtigten abzustellen (R E 15.2 ErbStR 2019, Näheres siehe H E 15.2 ErbStH 2019 und § 15 ErbStG Rdn 13 ff.).

Grundsätzlich wird bzgl. der Höhe der Freibeträge nicht mehr zwischen unbeschränkt und beschränkt steuerpflichtigen Personen unterschieden. Nach Maßgabe des Absatz 2 des § 16 ErbStG ist der betreffende Freibetrag im Fall der beschränkten Steuerpflicht ggf. aber zu mindern; Näheres siehe Rdn 9, 10 und § 2 ErbStG Rdn 40.

[3] Nach BFH v. 30.8.2016 – II B 100/15, BFH/NV 2017, 39 ist es verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, dass der überlebende Partner einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft erbschaftsteuerrechtlich nicht wie ein Ehegatte oder eingetragener Lebenspartner behandelt wird.

[4] Riedel, ZErb 2002, 74.

[5] Bei Erwerben vom biologischen Vater gibt es nur den Freibetrag von 20.000 EUR; vgl. BFH v. 5.12.2019 – II R 5/17, BStBl II 2020, 322: Beim Erwerb eines Kindes von seinem leiblichen Vater, der nicht auch der rechtliche Vater ist (biologischer Vater), findet die Steuerklasse III Anwendung.

[6] H E 15.1 ErbStH 2019; Halaczinsky, ZErb 2004, 149.

[7] BFH v. 17.3.2010 – II R 46/08, BStBl II 2010, 554.

[8] Vgl. Niedersächsisches FG v. 28.2.2022 – 3 K 176/21, juris.

[9] BFH v. 27.7.2020 – II B 39/20 (AdV), BStBl II 2021, 28.

[10] Niedersächsisches FG v. 28.2.2022 – 3 K 210/21, juris.

II. Freibeträge im Überblick

Rz. 3

Erwerber	ab 1.1.2009	bis 31.12.2008
Ehegatten	500.000 EUR	307.000 EUR
Eingetragene Lebenspartner[11]	500.000 EUR	5.200 EUR
Kinder	400.000 EUR	205.000 EUR
Weitere Abkömmlinge (Enkel)	200.000 EUR	51.200 EUR
Übrige Erwerber der Steuerklasse I	100.000 EUR	51.200 EUR
Erwerber der Steuerklasse II	20.000 EUR	10.300 EUR
Erwerber der Steuerklasse III	20.000 EUR	5.200 EUR

[11] Zur erstmaligen Anwendung siehe § 37 Abs. 4 und 5 Nr. 2 und 3 ErbStG.

III. Freibetragshöhe

Rz. 4

§ 16 ErbStG regelt die persönlichen Freibeträge in Abhängigkeit von der persönlichen Steuerpflicht nach § 2 ErbStG und dem Familienstand bzw. der Zugehörigkeit zu einer bestimmten Steuerklasse am Besteuerungszeitpunkt. Die Freibeträge bewirken, dass Erwerbe in bestimmter Höhe nicht der Erbschaft- und Schenkungsbesteuerung unterworfen werden. Lt. BFH v. 27.7.2020^[12] beruhen "Steuerklassen und Freibeträge auf dem typisierten Grundmodell, dass jede Generation jeweils zwei Kinder hat, was die Verdoppelung der Anzahl der Abkömmlinge in jeweils einer Generation zur Folge hat. Dies erklärt die Halbierung des Freibetrags von § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG (400 000 EUR für die Kinder) zu § 16 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG (200 000 EUR wenigstens für die Enkelkinder), denn bei zwei Kindern sind nach diesem Modell typischerw...