Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / B. Tatbestand

Rz. 2

Die Vorschrift regelt zum einen, wer zur Abgabe einer Steuererklärung aufgefordert werden darf, und zum anderen, welche inhaltlichen Anforderungen an die Erklärung zu stellen sind. Im Erbschaftsteuergesetz gibt es keine gesetzlichen Erklärungspflichten und -fristen im Sinne des § 149 Abs. 1 S. 1 AO. Die Pflicht entsteht vielmehr erst mit der Aufforderung zur Abgabe durch die Erbschaftsteuerstelle nach § 149 Abs. 1 S. 2 AO. Dies hat zur Folge, dass nach Aufforderung gegenüber dem Aufgeforderten der Ablauf der Festsetzungsverjährung nach § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO gehemmt wird und erst nach Ablauf des Jahres, in dem die Erklärung abgegeben wird, zu laufen beginnt.^[5] Eine Aufforderung zur Abgabe einer Steuererklärung kommt bereits dann in Betracht, wenn und sobald eine Steuerpflicht in rechtlicher oder tatsächlicher Hinsicht zweifelhaft ist, mithin nur die Möglichkeit eines steuerpflichtigen Vorgangs besteht.^[6] Die Frist, die der Steuerpflichtige zur Erstellung der Erklärung benötigt, soll nicht zu Lasten des Finanzamtes gehen, das die vollen vier Jahre zur Prüfung, Festsetzung und ggf. zur Änderung des Steuerbescheides haben soll. Auch schon vor der Aufforderung kann eine Erklärung abgegeben werden. Allerdings wird dies in Ermangelung der vorherigen Aufforderung nicht die Festsetzungsfrist in Gang setzen.^[7] Ohne Aufforderung läuft die Frist nach § 170 Abs. 1 AO vier Jahre nach Ablauf des Jahres ab, in dem die Steuer entstanden ist. Nicht geregelt ist, bis wann die Erbschaftsteuerstelle zur Abgabe der Erklärung auffordern darf. Die Ermessensgrenzen der Erbschaftsteuerstelle sind jedenfalls dann überschritten, wenn die Festsetzung der Steuer wegen des Eintrittes der Festsetzungsverjährung nicht mehr möglich ist. Solange nicht zur Abgabe aufgefordert wurde, richtet sich der Beginn der Verjährungsfrist nach § 170 Abs. 1 AO. Maßgebend ist also der Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist (§ 9 ErbStG). Nach Ablauf von vier Jahren (§ 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO) ist damit die Festsetzungsverjährung eingetreten und eine Aufforderung nicht mehr zulässig,^[8] wobei § 170 Abs. 5 AO zu beachten ist. Ist der Erwerber seiner Anzeigepflicht nach § 30 ErbStG in der Erwartung nicht nachgekommen, dass sein Steuerfall mangels entsprechender Informationen nicht zur Besteuerung herangezogen wird, könnte eine leichtfertige Steuerverkürzung nach § 378 AO oder gar eine Steuerhinterziehung nach § 370 AO vorliegen. Obgleich nach § 14 ErbStG jeder Erwerbsfall gesondert zu betrachten ist, bezieht der BGH Vorschenkungen, die zunächst steuerfrei geblieben sind, innerhalb des Zehnjahreszeitraums in die Prüfung der Vollständigkeit der Steuererklärung der Letztschenkung mit ein, wenn sich in der Zusammenrechnung eine steuerliche Auswirkung ergibt.^[9] Kann die unterlassene Anzeige der Vorschenkung strafrechtlich noch geahndet werden, so wird die unterlassene Anzeige im Rahmen der Erklärung der Nachschenkung als straflose Nachtat nicht geahndet. Können hingegen die unrichtigen Angaben bei der Vortat strafrechtlich nicht mehr geahndet werden, entfällt die Straflosigkeit der Nachtat nach vorherrschender Auffassung.^[10] Bei der Frage der Strafzumessung indes beschränkt der BGH den entstandenen Steuerschaden auf den Umfang der Nachschenkung. In diesen Fällen gilt nach § 169 Abs. 2 S. 2 AO eine Verjährungsfrist von fünf bzw. von zehn Jahren.

[5] BFH v. 17.2.1993 – II R 83/90, BStBl II 1993, 580.

[6] Eisele, in: Kapp/Ebeling, ErbStG, § 31 Rn 3 unter Hinweis auf BFH, Urt. v. 10.10.1951, BStBl III 1951, 209.

[7] Demme, ZEV 2008, 222.

[8] Eich, ErbStB 2004, 262; BFH, Urt. v. 6.12.2000, BFH/ NV 2001, 574.

[9] BGH, Urt. v. 10.2.2015 – 1 StR 405/14, wistra 2015, 320.

[10] BGH, Urt. v. 10.2.2015 – 1 StR 405/14, wistra 2015, 320; Rolletschke, in: Rolletschke/Kemper, Steuerstrafrecht, § 370 AO Rn 593; a.A.: Hilgers-Klautzsch, in: Kohlmann, Steuerstrafrecht, § 370 AO Rn 1517.

I. Erklärungspflicht des Beteiligten (Abs. 1)

Rz. 3

An Erbfällen sind zum Beispiel die Erben, Vermächtnisnehmer und Pflichtteilsberechtigten beteiligt. Auch Vorerben gelten als am Erbfall beteiligt, so dass sie hinsichtlich der durch die Vorerbschaft veranlassten Steuer erklärungspflichtig sind (zur Erklärungspflicht in Fällen, in denen Testamentsvollstrecker, Nachlassverwalter oder Nachlasspfleger bestellt wurden, vgl. Rdn 10). Bei Schenkungen ist sowohl der Schenker als auch der Beschenkte erklärungspflichtig, da nach § 20 Abs. 1 ErbStG beide zur Entrichtung der Schenkungsteuer herangezogen werden können. Wegen der nach bewirkter Schenkung größeren Sachnähe und weil regelmäßig die Steuerlast vom Beschenkten zu tragen sein wird, wird vorrangig der Beschenkte zur Abgabe der Erklärung herangezogen werden. Ermessensgerecht ist allerdings auch die Anlehnung an die zwischen den Parteien der Schenkung vertraglich vereinbarte Übernahme der Steuerschuld durch den Schenker, wenn Letzterer vorrangig zur Abgabe der Steuererklärung aufgefordert wird. Eine die Erklärungspflicht auslösende Aufforderung ist nur in den Fällen wegen d...