Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / B. Tatbestand/Rechtsfolgen

I. Ausgangswert

Rz. 2

Ausgangspunkt für die Bestimmung des zur Anwendung des vereinfachten Ertragswertverfahrens maßgeblichen Jahresertrages ist der Gewinn i.S.v. § 4 Abs. 1 S. 1 EStG.^[1] Dieser wird in § 202 Abs. 1 S. 1 Hs. 1 BewG als "Ausgangswert" definiert, und zwar gleichermaßen für Personenunternehmen wie für Kapitalgesellschaften.^[2] Die Ergebnisse aus Sonderbilanzen und Ergänzungsbilanzen bleiben daher gem. § 202 Abs. 1 S. 1 Hs. 2 BewG zunächst unberücksichtigt.^[3] Gegenstand der Betrachtung sind also allein die Gesamthandsergebnisse.

Rz. 3

Der Ausgangswert (= Gewinn i.S.v. § 4 Abs. 1 S. 1 EStG) ist nicht zwingend der der Einkommensteuerveranlagung zugrunde gelegte Wert; eine Bindung an die tatsächliche ertragsteuerliche Behandlung besteht nicht. Maßgeblich ist vielmehr allein die zutreffende ertragsteuerliche Behandlung.^[4] Der Ausgangswert unterliegt – abgesehen von denen in § 202 Abs. 1 BewG ausdrücklich erwähnten – keinen weiteren Korrekturen, etwa für nicht abziehbare Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 5 EStG), Korrekturen des Schuldzinsenabzugs (§ 4 Abs. 4a EStG) oder für die Gewerbesteuer (§ 4 Abs. 5b EStG).^[5] Entsprechendes gilt auch für etwaige andere außerhalb der Bilanz vorzunehmende Korrekturen. Auch im Falle der Bildung eines Investitionsabzugsbetrages oder dessen Auflösung sind keine Korrekturen erforderlich, da der Gewinn i.S.v. § 4 Abs. 1 S. 1 EStG hierdurch nicht beeinflusst wird.^[6]

Rz. 4

Bei nicht bilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen ist gem. § 202 Abs. 2 BewG vom Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben i.S.v. § 4 S. 3 EStG auszugehen. Im Übrigen gelten gem. § 202 Abs. 2 S. 2 BewG dieselben Hinzurechnungen bzw. Abzüge (§ 202 Abs. 1 S. 2 Nr. 1–3 BewG).^[7]

[1] Nicht das zu versteuernde Einkommen, vgl. Eisele, in: Rössler/Troll, BewG, § 202 Rn 2; R B 202 Abs. 1 S. 1 ErbStR 2019.

[2] R B 202 Abs. 1 S. 1 ErbStR 2019.

[3] R B 202 Abs. 1 S. 2 ErbStR 2019; Eisele, in: Rössler/Troll, BewG, § 202 Rn 2.

[4] R B 202 Abs. 1 S. 3 ErbStR 2019; der (richtigen) Steuerbilanz kommt daher eine Art "Zulieferfunktion" für das vereinfachte Ertragswertverfahren zu, vgl. Olbrich/Haris/Pauly, DStR 2010, 1250, 1253; kritisch zur Anknüpfung an die Steuerbilanz Hinz, BFuP 2011, 305, 309; Schulte, FR 2008, 341, 346.

[5] R B 202 Abs. 1 S. 2 und 3 ErbStR 2019; Eisele, in: Rössler/Troll, BewG, § 202 Rn 2.

[6] Vgl. hierzu R B 202 Abs. 2 ErbStR 2019; ebenso Hübner/Hübner, Erbschaftsteuerreform 2009, S. 490.

[7] R B 202 Abs. 4 ErbStR 2019.

II. Hinzurechnungen

Rz. 5

Gemäß § 202 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. a BewG sind zunächst sämtliche auf besonderen steuerrechtlichen Vorschriften beruhenden Abschreibungen dem Betriebsergebnis wieder hinzuzurechnen.^[8] Eine Minderung des Ausgangswerts (Gewinn nach § 4 Abs. 1 bzw. Einnahmenüberschuss nach § 4 Abs. 3 EStG) ist stets nur i.H.d. normalen Abschreibungen zulässig. Diese erfassen neben der linearen auch die degressive AfA nach § 7 Abs. 5 EStG.^[9] Die an der gesamten betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer orientierte AfA ist selbst dann zugrunde zu legen, wenn die in der Steuerbilanz vorgenommenen Abschreibungen von nach Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen oder erhöhten Absetzungen verbleibenden Restwerten ausgehen.^[10] Auf diese Weise soll erreicht werden, dass lediglich die normalen, über die gesamte betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer der jeweiligen Wirtschaftsgüter bemessenen Abschreibungen in die Ermittlung der zu kapitalisierenden Erträge eingehen. Das Gesetz nennt insoweit ausdrücklich Investitionsabzugsbeträge, Sonderabschreibungen, erhöhte Absetzungen, Bewertungsabschläge und Teilwertabschreibungen.^[11] Darüber hinaus sind nach § 202 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. a BewG auch Zuführungen zu steuerfreien Rücklagen hinzuzurechnen.

Rz. 6

Absetzungen auf einen etwaigen Geschäfts- oder Firmenwert oder auch auf firmenwertähnliche Wirtschaftsgüter werden dem Ertrag gem. § 202 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. b BewG ebenfalls hinzuaddiert.^[12]

Rz. 7

Gleiches gilt für einmalige Veräußerungsverluste sowie außerordentliche Aufwendungen (§ 202 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. c BewG).^[13] Dies ist angesichts des Petitums, der Kapitalisierung den nachhaltig erzielbaren Ertrag zugrunde zu legen, auch konsequent, da mit dem regelmäßigen Eintritt derartiger Sondereffekte nicht gerechnet werden kann bzw. muss.

Rz. 8

Ähnliche Überlegungen rechtfertigen auch die Regelung in § 202 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. d BewG, der die Hinzurechnung im Gewinn nicht enthaltener Investitionszulagen vorsieht, soweit in Zukunft mit weiteren zulagenbegünstigten Investitionen in gleichem Umfang gerechnet werden kann.^[14] Dies bedeutet im Umkehrschluss, dass einmalige bzw. zukünftig nicht erneut zu erwartende Investitionszulagen das Betriebsergebnis grundsätzlich nicht beeinflussen.^[15]

Rz. 9

Hinzuzurechnen ist auch der gewinnmindernd verbuchte Ertragsteueraufwand (Körperschaftsteuern, Zuschlagsteuern und Gewerbesteuern), § 202 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. e BewG.^[16] Der Steueraufwand wird im Rahmen des vereinfachten Ertragswertverfahrens gem. § 2...