Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / I. Absatz 1

Rz. 2

Tatbestandvoraussetzungen für die Anwendung der Ermäßigung sind:

a)	Erwerbe von Todes wegen[6]
b)	von Person der Steuerklasse I
c)	für dasselbe Vermögen
d)	innerhalb von 10 Jahren.

[6] BFH v. 16.7.1997 – II B 99/96, BStBl II1997, 825.

1. Erwerb von Todes wegen

Rz. 3

Ermäßigt wird der Zweiterwerb, d.h. der aktuelle Letzterwerb, der nach Steuerklasse I zu besteuern ist. Nur der zu ermäßigende Zweiterwerb, aber nicht der Erst- bzw. Vorerwerb, muss ein Erwerb von Todes wegen i.S.d. § 3 ErbStG sein. Da erst zum Zeitpunkt des zweiten Erwerbs beurteilt werden kann, ob die maßgebenden Zeiten der Tabelle in § 27 Abs. 1 ErbStG unterschritten sind, wäre eine Vergünstigung bei einem Vorerwerb in Anlehnung an diese Vorschrift eine Verkehrung des Systems. Was ein Erwerb von Todes wegen ist und ob ein solcher vorliegt, ergibt sich aus § 3 ErbStG. Nach § 3 ErbStG liegt ein Erwerb von Todes wegen auch in vielen anderen Fällen als bei Tod des Erblassers vor, z.B. bei Erwerb einer Abfindung für den Verzicht auf ein Vermächtnis. Näheres zu den Erwerben von Todes wegen siehe Erläuterungen zu § 3 ErbStG. Nach BFH v. 25.9.2018^[7] kann der Rechtsgedanke des § 27 ErbStG nicht im Billigkeitswege herangezogen werden. Durch eine Billigkeitsregelung darf die ausdrückliche gesetzliche Beschränkung auf die Personen der Steuerklasse I nicht umgangen werden. Im Rahmen von Schenkungen (§ 7 ErbStG) ist § 27 ErbStG entsprechend dem Gesetzeswortlaut nicht anzuwenden.

[7] BFH v. 25.9.2018 – II B 13/18, BFH/NV 2019, 25.

2. Erwerber der Steuerklasse I

Rz. 4

Der Erwerb von Todes wegen muss von Personen (Letzterwerbern) erfolgen, die nach dem Verhältnis zu ihrem unmittelbaren Erblasser im Steuerentstehungszeitpunkt der Steuerklasse I zuzuordnen sind. Bei eingetragenen Lebenspartnern gibt es die Steuerermäßigung, da sie rückwirkend der Steuerklasse I zugeordnet worden sind (zur Steuerklasseneinteilung siehe § 15 ErbStG Rdn 2 f.). Die Ermäßigungsregelung des § 27 ErbStG erfasst nur Erwerbe innerhalb der engeren Familie. Eine Anwendung des § 27 ErbStG auf Erwerber der Steuerklasse II ist nach der Rspr.^[8] weder nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift noch aus verfassungsrechtlichen Gründen geboten.

Für die Bestimmung des Angehörigkeitsverhältnisses ist der Zeitpunkt des Erwerbs entscheidend, für den die Ermäßigung in Anspruch genommen wird. Unbeachtlich ist, ob der Erwerb des Letzterwerbers vom ursprünglichen Zuwendenden in die Steuerklasse I einzuordnen wäre,^[9] z.B. wenn ein Erwerb des Letzterwerbers nach seinem persönlichen Verhältnis zu seinem Bruder (Erblasser) der Steuerklasse II unterfällt, nach seinem persönlichen Verhältnis zu dem ursprünglichen Vermögensinhaber – z.B. der gemeinsamen Mutter – die Merkmale der Steuerklasse I erfüllt. Bei einem Erwerb von einer Person der Steuerklasse I ist zu prüfen, ob innerhalb des 10-Jahreszeitraums dasselbe Vermögen schon einmal nach Steuerklasse I besteuert, d.h. festgesetzt und erhoben worden ist. Bei mehrfachem Erwerb desselben Vermögens bestimmt sich der begünstigte Personenkreis gem. § 27 Abs. 1 ErbStG nach den Steuerklassen, wie sie im Zeitpunkt des ermäßigt besteuerten Erbfalles gelten, auch wenn beim Vorerwerb andere Steuerklassen gegolten haben. Ob zwischen dem ersten und dem zuletzt zu besteuernden Erwerb Erwerbe lagen, die nach Steuerklasse II oder III besteuert worden sind, hat für die Ermäßigung des letzten Erwerbs keine Bedeutung.^[10] Erwirbt ein Kind vom Elternteil eine Geschäfts- und Wohnimmobilie im Jahr 2017, unterliegt der Erwerb der Steuerklasse I. Verstirbt das Kind 2018 und erbt der Bruder die Immobilien, ist der Erwerb nach Steuerklasse II zu besteuern (keine Anwendung des § 27 ErbStG). Verstirbt der Bruder 2021 und erbt das Kind des Bruders die Immobilie, ist der Erwerb nach Steuerklasse I zu besteuern. Weil der Erwerb der Immobilie innerhalb von 10 Jahren schon einmal nach Steuerklasse I besteuert worden ist, ist die Ermäßigung nach § 27 ErbStG zu gewähren.

In den Fällen des § 6 Abs. 3 ErbStG (Erwerb vom Vorerben zu dessen Lebzeiten) ist der Erwerb des Vorerben, der in der Steuerklasse I besteuert wurde, nicht als belasteter Erwerb i.S.v. § 27 ErbStG zu berücksichtigen.^[11] Ansonsten ist auch bei Vor- und Nacherbschaft – auch bei Anwendung des § 6 Abs. 2 S. 2 ErbStG – § 27 ErbStG anzuwenden,^[12] ebenso beim Berliner Testament in Fällen des § 15 Abs. 3 ErbStG und bei Erbverzicht (§ 7 Abs. 5 Nr. 5 ErbStG). Sofern aus Verschonungsgründen gem. § 19a ErbStG die Steuerberechnung nach Steuerklasse I durchgeführt wird, reicht dies für die Anwendung des § 27 ErbStG nicht aus. Zur Zuordnung in Steuerklasse I siehe Erläuterungen zu § 15 ErbStG.

[8] Vgl. BFH v. 14.7.2011 – II B 27/11, BFH/NV 2011, 1881.

[9] BFH v. 14.7.2011 – II B 27/11, BFH/NV 2011, 1881.

[10] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 27 Rn 5.

[11] R E 27 Abs. 3 ErbStR 2019.

[12] BFH v. 30.10.1979 – II R 4/76, BStBl III 1980, 46.

3. Dasselbe Vermögen

Rz. 5

Die Ermäßigung greift nur, wenn dasselbe Vermögen mehrfach mit einer Steuer nach dem ErbStG belastet wird. Vermögen heißt nicht, dass alle...