Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / II. Berechnung der Jahressteuer

1. Ermittlung des Jahreswertes

Rz. 4

Stichtag für die Ermittlung des Jahreswertes ist der Zeitpunkt der Steuerentstehung, § 9 ErbStG. Entscheidend für die Bewertung sind die Verhältnisse zu diesem Zeitpunkt. Nachträgliche Wertveränderungen wirken sich nicht aus, da die Jahressteuer lediglich die Nachteile, die bei einer sofortigen umfassenden Besteuerung nach dem Kapitalwert entstehen können, ausgleichen soll, nicht jedoch zu einer Besserstellung gegenüber einer Sofortsteuer führen darf. Der Jahreswert ermittelt sich nach den §§ 15, 16 BewG (vgl. § 15 BewG Rdn 4). Auch die Begrenzung auf den 18,6-ten Teil des Steuerwertes findet Anwendung. Bei dem Zuwendungsempfänger ist die auf die wiederkehrenden Zahlungen anfallende Einkommensteuer nicht in Abzug zu bringen.^[5]

[5] BFH v. 8.6.1977 – II R 79/69, BStBl II 1979, 562.

2. Ermittlung des Steuersatzes

Rz. 5

Die Jahressteuer wird nach dem Steuersatz erhoben, der sich gemäß § 19 ErbStG für den gesamten Erwerb einschließlich des Kapitalwerts der Renten oder wiederkehrenden Nutzungen bzw. Leistungen ergibt, § 23 Abs. 1 S. 2 ErbStG. Auf diese Weise soll verhindert werden, dass der Zuwendungsempfänger durch die Wahl der Jahressteuer in den Genuss eines niedrigeren Steuersatzes kommt. Es ist daher der Kapitalwert des zugewendeten Renten- bzw. Nießbrauchsrechts nach den § 12 Abs. 1 ErbStG, §§ 13–16 BewG zu ermitteln (vgl. § 12 ErbStG Rdn 37) und dieser zu den Werten der übrigen erworbenen Vermögensgegenstände hinzuzuzählen, um auf dieser Basis den zur Anwendung kommenden Steuersatz zu finden. Der sich danach insgesamt ergebende Steuerwert ist gemäß § 10 Abs. 1 S. 4 ErbStG auf volle 100 EUR abzurunden.^[6] Die Härteklausel des § 19 Abs. 3 ErbStG findet Anwendung (Beispielsfall siehe Rdn 11 ff.).

[6] FinMin NRW v. 21.1.1976, DB 1976, 461, 462 und OFD Frankfurt a.M. v. 25.6.2020, DStR 2020, 2378: keine Abrundung der einzelnen Jahreswerte.

3. Ermittlung der Jahressteuer

Rz. 6

Für die Berechnung der Jahressteuer gesteht die Finanzverwaltung dem begünstigten Empfänger ein Wahlrecht zu, ob er die Steuer im Wege der sog. Aufzehrungsmethode oder der sog. Kürzungsmethode berechnen will.^[7] Im Regelfall findet die Aufzehrungsmethode Anwendung, auf Antrag des Begünstigten auch die Kürzungsmethode.^[8] Der entscheidende Unterschied zwischen beiden Methoden liegt in der abweichenden Berücksichtigung der persönlichen Freibeträge i.S.d. §§ 16, 17 ErbStG.

[7] H E 23 ErbStH 2019.

[8] BFH v. 17.9.1997 – II R 8/96, BFH/NV 1998, 587.

a) Aufzehrungsmethode

Rz. 7

Bei der Aufzehrungsmethode wird von der Erhebung der Jahressteuer so lange abgesehen, bis die persönlichen Freibeträge durch Verrechnung mit den Jahreswerten aufgezehrt sind. Die Freibeträge sind als erstes von dem Vermögen in Abzug zu bringen, das einer Sofortbesteuerung unterliegt. Lediglich der (Rest-)Freibetrag ist mit den Jahreswerten zu verrechnen. Die vorrangige Verrechnung mit den sofort fälligen Steuern ist für den Steuerpflichtigen günstig, da sich die Freibeträge sofort und nicht erst verzögert über die Jahreswerte der nachfolgenden Jahre auswirken. Wenn das der sofortigen Versteuerung unterfallende übrige Vermögen die Höhe der Freibeträge nicht erreicht, wird der Rest-Freibetrag bei der Jahressteuer berücksichtigt:

Beispiel

Erblasser A wendet seinem im Zeitpunkt des Todes 14 Jahre alten Sohn B im Jahr 2009 eine steuerpflichtige lebenslange Leibrente mit einem Jahreswert von 30.000 EUR sowie Barvermögen im Wert von 320.000 EUR zu. B beantragt für die Rente die Jahresversteuerung.

1. Bestimmung Jahreswert

laut Sachverhalt:

30.000 EUR

2. Bestimmung Steuersatz

Kapitalwert der Rente

(§ 14 Abs. 1 BewG i.V.m. BMF v. 20.1.2009)^[9]

30.000 EUR x 18,054	541.620 EUR
zzgl. Barvermögen	320.000 EUR
Wert des Erwerbs	861.620 EUR
abzgl. Freibetrag, § 16 ErbStG	400.000 EUR
abzgl. Freibetrag, § 17 ErbStG	30.700 EUR
steuerpflichtiger Erwerb	430.920 EUR
abgerundet	430.900 EUR

Steuersatz 15 %

Sofortsteuer:

Barvermögen	320.000 EUR
abzgl. Freibeträge §§ 16, 17 ErbStG	430.700 EUR
verbleiben	– 110.700 EUR
sofort fällige Steuer	0 EUR

3. Berechnung der Jahressteuer

15 % von 30.000 EUR

4.500 EUR

Für die ersten drei Jahre (3 x 30.000 EUR) ist die Jahressteuer aufgrund des verbleibenden Freibetrages (110.700 EUR) nicht zu erheben. Im vierten Jahr fällt eine anteilige Jahressteuer an:

Jahreswert	30.000 EUR
abzgl. anteiliger Restfreibetrag	20.700 EUR
verbleiben	9.300 EUR
Steuersatz 15 %
Jahressteuer im 4. Jahr	372 EUR

Ab dem fünften Jahr ist die Jahressteuer in voller Höhe (jeweils 4.500 EUR) zur Zahlung fällig.^[10]

[9] BMF v. 20.1.2009 – IV C 2 – S 3104/09/10001, BStBl I 2009, 270.

[10] Siehe auch ein Berechnungsbeispiel in H E 23 ErbStH 2019.

b) Kürzungsmethode

Rz. 8

Bei der Kürzungsmethode führen die verbleibenden persönlichen Freibeträge dagegen anteilig über die gesamte Laufzeit des Rechtes zu einer anteiligen Reduzierung der Steuer auf die Jahreswerte. Wird neben der wiederkehrenden Leistung noch weiteres Vermögen erworben gilt: Zur Ermittlung der Kürzungsquote ist der nach Abzug der Beträge, die der Sofortbesteuerung unterliegen, verbleibende (Rest-)Freibetrag in das Verhältnis zum Kapit...