Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / V. Wert des Betriebsvermögens (Abs. 5)

Rz. 17

§ 157 Abs. 5 BewG wurde durch das ErbStRG v. 24.12.2008^[42] eingeführt. Für Erwerbe nach dem 1.1.2007 sind mit Inkrafttreten des JStG 2007 v. 13.12.2006^[43] die Werte des Betriebsvermögens nach § 151 Abs. 1 Nr. 2, 3 BewG gesondert festzustellen. Zuständig für die Feststellung ist das Finanzamt am Sitz des Betriebs (§ 152 Nr. 2 BewG). Geht ein Anteil an einer Personengesellschaft oder Gemeinschaft auf den Erwerber über, so kann das Finanzamt auch die Gesellschaft oder Gemeinschaft selber wegen der Abgabe einer Feststellungserklärung in Anspruch nehmen (§ 153 Abs. 2 BewG). Das Sonderbetriebsvermögen ist in die Feststellung einzubeziehen und dem Inhaber ausschließlich zuzurechnen. In §§ 95–97 BewG wird der Umfang des Betriebsvermögens definiert. § 97 Abs. 1a BewG weist an, dass das Gesamthandsvermögen nach dem Aufteilungsprinzip auf die Mitunternehmer zu verteilen ist, wobei die Gegenstände des Sonderbetriebsvermögens stets mit dem gemeinen Wert, also nicht ertragsabhängig, anzusetzen sind.^[44] Betriebsgrundstücke (§ 99 BewG) unterliegen der Grundstücksbewertung nach §§ 159, 176–198 BewG und sind insoweit bei der Bewertung des Betriebes ausgenommen (§ 157 Abs. 3 BewG). Nach § 109 BewG ist für das Betriebsvermögen der gemeine Wert zu ermitteln. Dies erfolgt vorrangig durch die Ableitung aus früheren Verkäufen und, falls dies nicht in Frage kommt, durch Anwendung eines marktüblichen außersteuerlichen Bewertungsverfahrens (§ 11 Abs. 2 S. 2, 3 BewG). Für Erwerbe ab dem 1.1.2009 kann der Erklärungspflichtige unabhängig von der Betriebsgröße auch das vereinfachte Ertragswertverfahren (§§ 199–202 BewG) verwenden. Nach Auffassung der Finanzverwaltung hat die Bewertung vorrangig nach einer anerkannten Methode zur Ermittlung des Unternehmenswertes zu erfolgen, wobei sich der Erwerber für die Anwendung des vereinfachten Ertragswertverfahrens entscheiden kann, wenn dies nicht zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen führt.^[45] Nach § 96 BewG steht dem Gewerbebetrieb die Ausübung eines freien Berufs i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG gleich. Dort scheint die Multiplikatormethode im Regelfall zu angemesseneren Ergebnissen zu führen, so dass diese dort als vorzugswürdig anzusehen ist.^[46] Für Anteile an Personengesellschaften gilt nach § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG die Besonderheit, dass neben dem Wert des Anteils am Gesamthandsvermögen noch die Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens einzubeziehen sind. Unter Anwendung des Aufteilungsprinzips nach § 97 Abs. 1a BewG dürfen die Werte des Sonderbetriebsvermögens nicht im Ertragswertansatz des Gesamthandsvermögens enthalten sein. Ausgeschlossen werden soll nach Ansicht des Gesetzgebers, dass das Verfahren nach §§ 199 ff. BewG einseitig zugunsten des Erwerbers angewandt wird.^[47] Die Bewertung nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren macht insb. dann Sinn, wenn für die Höhe des Wertes der Firmenwert, der nach dieser Methode unberücksichtigt bleibt, nicht unerheblich ist.

Rz. 18

Für Erwerbe vor dem 1.1.2007 war die Bewertung des Betriebes Aufgabe der Erbschaftsteuerstelle (§ 12 Abs. 5 ErbStG i.d.F. v. 27.2.1997),^[48] die sich zu diesem Zweck der Amtshilfe der Betriebsfinanzämter bedienen konnte. Die Betriebsfinanzämter waren für diese Aufgabe mit keinen eigenen Befugnissen ausgestattet, konnten also die Mitwirkung des Betriebsinhabers nicht erzwingen. Der Wert wird als unselbstständige Besteuerungsgrundlage im Rahmen der Steuerfestsetzung angesetzt und kann daher nur zusammen mit der Höhe der Steuer durch Einspruch angegriffen werden. Liegt der Bewertungszeitpunkt vor dem 1.1.2009, so ist der Wert des Betriebes aus den Steuerbilanzwerten des Betriebes abzuleiten und für Erwerbe ab dem 1.1.2007 auf den Bewertungsstichtag fortzuentwickeln. Dies folgt aus § 109 Abs. 1 BewG i.d.F. des StÄndG 1992 v. 25.2.1992,^[49] der gem. § 12 Abs. 5 ErbStG i.d.F. v. 27.2.1997^[50] zur Anwendung kommt. Nichtbilanzierende Betriebe sind nach § 98a BewG i.d.F. des StÄndG 1992 v. 25.2.1992^[51] nach der Einzelwertmethode zu bewerten. Gerade bei ertragsschwachen Betrieben führt die Einzelwertmethode zu höheren Wertansätzen als das Ertragswertverfahren, so dass das BVerfG bereits im Jahre 1995^[52] die einheitliche Anwendung dieses Bewertungsverfahrens angemahnt hat. Die Anwendung der Einzelwertmethode bei der Festlegung des Substanzwertes nach § 11 Abs. 2 S. 3 BewG ist bei ebensolchen Betrieben bedenklich,^[53] da die der Anwendung zugrundeliegende Annahme, mit jedem Wirtschaftsgut eines ertragsschwachen Betriebs einen Veräußerungspreis zu erzielen, wohl fehl geht. Vor diesem Hintergrund ist die Orientierung an einem realistischen, marktgerechten Wertniveau fraglich.

Nun hat das BVerfG^[54] zum Ausdruck gebracht, dass ein einheitliches Wertniveau anzustreben ist. Da die Einbeziehung von Barvermögen unumgänglich ist und hier nur der Nennwert als Wertansatz vorhanden ist, muss auch für das Betriebsvermögen ein diesem nahe kommendes Niveau gefunden werden. Der gemeine Wert nach §§ 9, 11 BewG verbietet dann ab...