Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / VII. Durch inländischen Grundbesitz gesicherte Forderungen und Rechte, Nr. 7

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Hypotheken, Grundschulden, Rentenschulden und andere Forderungen oder Rechte, die durch inländischen Grundbesitz, durch inländische grundstücksgleiche Rechte oder durch in ein inländisches Register eingetragene Schiffe und Schiffsbauwerke unmittelbar oder mittelbar gesichert sind, zählen grundsätzlich ebenfalls zum Inlandsvermögen (§ 121 Nr. 7 BewG).^[79] Ob die dingliche Sicherheit auch die Zinsen erfasst, ist prinzipiell unbeachtlich.^[80] Soweit sich die dingliche Sicherheit aber auf bis zum Besteuerungszeitpunkt fällig gewordene Zinsen erstreckt, sind auch diese als Inlandsvermögen anzusehen.^[81] Die gesicherten Forderungen bzw. Rechte müssen (ihrer Art nach) steuerpflichtiges Vermögen i.S.d. BewG darstellen.^[82] Tun sie es nicht, mutieren sie auch durch eine hypothekarische Absicherung nicht zu Inlandsvermögen. Dieser Aspekt ist insbesondere deshalb von Bedeutung, weil es sich bei Forderungen bzw. Ansprüchen i.S.v. § 121 Nr. 7 BewG nicht notwendigerweise um Geldforderungen handeln muss; auch Sachleistungsansprüche können unter die Regelung fallen.^[83] Dass sich die gesicherte Forderung gegen einen Inländer richtet, ist nicht erforderlich; entscheidend ist allein ihre Sicherung durch inländischen Grundbesitz bzw. Schiffe/Schiffsbauwerke.^[84]

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Da nach dem Wortlaut der Vorschrift eine mittelbare Absicherung durch inländischen Grundbesitz ausreicht, kann schon in der Verpfändung von Grundschulden oder Hypotheken an deutschem Grundbesitz die durch das Pfandrecht gesicherte Forderung zu Inlandsvermögen werden.^[85] Auch eine treuhänderische Verwaltung eines Hypothekenbriefs zugunsten eines ausländischen Gläubigers ist als mittelbare Sicherung anzusehen.^[86]

Maßgeblich für die bewertungsrechtliche Einordnung ist grundsätzlich der Zeitpunkt der Steuerentstehung. Dass in diesem Zeitpunkt die grundbuchrechtliche Sicherheit bereits eingetragen ist, wird indes nicht verlangt. So kann es bereits genügen, dass eine Grundschuld vor dem Stichtag notariell bewilligt wurde^[87] oder dass die Eintragungsbewilligung für eine Sicherungshypothek in notarieller Form erteilt wurde.^[88] Auch eine Vormerkung auf Eintragung einer Sicherungshypothek stellt eine dingliche Sicherung i.S.v. § 121 Nr. 7 BewG dar.^[89]

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Dieselben Grundsätze gelten auch hinsichtlich Forderungen und Rechten, die durch Schiffe und Schiffsbauwerke gesichert sind, die in ein deutsches Schiffsregister eingetragen sind. Hierbei handelt es sich in erster Linie um Schiffshypotheken nach § 8 SchiffRG, aber auch um durch gesetzliche Pfandrechte nach §§ 754, 755 HGB gesicherte Forderungen und Rechte.^[90] Auch wenn das Gesetz lediglich von "Schiffen" spricht, ist wohl davon auszugehen, dass auch Hypotheken an Schiffsbauwerken (§ 76 SchiffRG) vom Inlandsvermögen umfasst sind, denn schließlich handelt es sich bei einem Schiffsbauwerk um ein auf einer Werft im Bau befindliches Schiff.^[91] Soweit an einem Schiff bzw. einem Schiffsbauwerk Miteigentumsanteile bestehen, können auch diese – jeweils isoliert – mit einer Hypothek belastet sein (§ 8 Abs. 3 SchiffRG). In diesem Fall zählt die den jeweiligen Teil belastende Hypothek zum Inlandsvermögen. Dagegen führt die Belastung eines Anteils an einer Partenreederei nicht zu einer unmittelbaren (auch nicht anteiligen) Belastung eines Schiffes.^[92]

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Eine Ausnahme von den vorstehend dargestellten Grundsätzen gilt aber gem. § 121 Nr. 7 S. 2 BewG für Anleihen und Forderungen, über die Teilschuldverschreibungen ausgegeben sind. Diese stellen auch bei Bestehen dinglicher Sicherheiten an inländischem Grundbesitz kein Inlandsvermögen dar. Aus diesem Grunde sind z.B. Pfandbriefe deutscher Hypothekenbanken nicht als Inlandsvermögen anzusehen.^[93]

[79] Vgl. das Beispiel bei Jülicher, BB 2014, 1367, 1369.

[80] Eisele, in: Rössler/Troll, BewG, § 121 Rn 42.

[81] Eisele, in: Rössler/Troll, BewG, § 121 Rn 37.

[82] RFH v. 23.4.1936 – III A 51/36, RStBl. 1936, 618.

[83] RFH v. 23.4.1936 – III A 51/36, RStBl. 1936, 618.

[84] RFH v. 4.9.1934 – I A 134/34, RStBl. 1934, 1244.

[85] Eisele, in: Rössler/Troll, BewG, § 121 Rn 39.

[86] RFH v. 8.11.1934 – III A 317/34, RStBl. 1935, 582; FG Freiburg v. 23.8.1957, DStZ/B 1958, 440.

[87] Auf den Zeitpunkt der Einreichung der Urkunde beim Grundbuchamt kommt es dann nicht an, vgl. FG NDS v. 20.4.1993, EFG 1993, 771.

[88] Das kann selbst dann gelten, wenn von der Eintragungsbewilligung später kein Gebrauch gemacht wird, vgl. BFH v. 17.2.1961 –VI 76/59 U, BStBl III 1961, 161.

[89] BFH v. 12.8.1964 – II 125/62 U, BStBl III 1964, 647; Eisele, in: Rössler/Troll, BewG, § 121 Rn 39.

[90] Eisele, in: Rössler/Troll, BewG, § 121 Rn 42.

[91] Eisele, in: Rössler/Troll, BewG, § 121 Rn 42.

[92] Kreutziger, in: Kreutziger/Schaffner/Stephany, BewG, § 121 Rn 44; Eisele, in: Rössler/Troll, BewG, § 121 Rn 42.

[93] RFH v. 9.1.1936 – III A 246/36, RStBl. 1936, 120.