Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / XV. Abs. 1 Nr. 13: Zuwendungen an Pensions- und Unterstützungskassen

Rz. 90

Zuwendungen an (inländische) Pensions- und Unterstützungskassen, die gem. § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG steuerbefreit sind, werden über § 13 Abs. 1 Nr. 13 ErbStG steuerfrei gestellt. Voraussetzung ist, dass es sich nicht um als Betriebsausgaben abzugsfähige Zuwendungen handelt, da es insoweit bereits an einer freigebigen Zuwendung fehlt.^[170] Nicht begünstigt sind daher als Betriebsausgaben abzugsfähige Zahlungen des Trägerunternehmens oder des Unternehmers zu Lebzeiten. Die Steuerbefreiung kommt damit nur für Zuwendungen an die Kassen durch den Unternehmer von Todes wegen oder von Seiten Dritter als lebzeitige Verfügung oder von Todes wegen in Betracht.^[171]

Rz. 91

Ist eine Pensions- oder Unterstützungskasse nach § 6 KStG teilweise körperschaftsteuerpflichtig, gilt dies auch für die unentgeltliche Zuwendung, § 13 Abs. 1 Nr. 13 S. 2 ErbStG. Die Steuerbefreiung entfällt in dem entsprechenden Verhältnis. Nach § 6 KStG darf das Vermögen der Kasse am Wirtschaftsjahresende einen nach versicherungsmathematischen Grundsätzen berechneten Betrag nicht übersteigen. Anderenfalls – bei sog. Überdotierung – verliert die Kasse die Steuerfreiheit anteilig, sofern das Einkommen der Kasse auf das übersteigende Vermögen entfällt. Unerheblich ist dabei, ob die Überdotierung durch die Zuwendung selbst oder aus anderen Gründen eingetreten ist.^[172] Da die Überdotierung auch durch die Zuwendung selbst eintreten kann, sollte die Verhältnisrechnung im Vorfeld einer Zuwendung stets durchgeführt werden.^[173] Eine anfallende Erbschaftsteuer ist dabei von der Zuwendung in Abzug zu bringen, da die Kasse insoweit kein frei verfügbares Vermögen durch die Zuwendung erwirbt.^[174]

Rz. 92

Für Erbschaftsteuerzwecke ist maßgeblicher Stichtag der Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (§ 9 ErbStG).^[175] Der (teilweise) Verlust der Steuerbefreiung kann daher nicht ohne weiteres dadurch vermieden werden, dass die Pensions- oder Unterstützungskasse Überdotierungen nachträglich durch Kapitalrückführungen an das Trägerunternehmen beseitigt.^[176] Die Vermeidung eines (teilweisen) Wegfalls der Vergünstigung kann nur vermieden werden, wenn der Schenker bzw. Erblasser die Zuwendung ausdrücklich unter eine entsprechende auflösende Bedingung stellt.

Rz. 93

Satz 3 der Vorschrift sieht eine Nachversteuerung vor, wenn die Körperschaftsteuerbefreiung innerhalb von zehn Jahren nach der Zuwendung entfällt. Eine teilweise Nachversteuerung tritt ein, wenn es in dieser Frist aufgrund einer Zuwendung zu einer Überdotierung und damit zu einem teilweisen Verlust der Körperschaftsteuerfreiheit kommt.^[177] Die Änderung der Steuerbescheide erfolgt nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO.

[170] R E 13.7 Abs. 1 ErbStR 2019.

[171] R E 13.7 Abs. 1 S. 2 ErbStR 2019.

[172] R E 13.7 Abs. 2 ErbStR 2019.

[173] Zweifelnd Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, § 13 Rn 155: die durch die Zuwendung eintretende Überdotierung entstehe erst eine logische Sekunde später und könne damit keine Erbschaftsteuer auslösen.

[174] BFH v. 11.9.1996 – II R 15/93, BStBl II 1997, 70; Viskorf/Viskorf, § 13 ErbStG Rn 90.

[175] BFH v. 11.9.1996 – II R 15/93, BStBl II 1997, 70 zu § 13 Abs. 1 Nr. 13 ErbStG (1974); Viskorf/Viskorf, § 13 ErbStG Rn 88.

[176] A.A. Viskorf/Viskorf, § 13 ErbStG Rn 93.

[177] R E 13.7 Abs. 2 S. 3 ErbStR 2019.