Erbauseinandersetzung / 2 Einkommensteuer

Ulrike Fuldner

2.1 Erbengemeinschaft bis zur Erbauseinandersetzung

Mit dem Tod des Erblassers geht der gesamte Nachlass unentgeltlich auf die Erbengemeinschaft über. Sowohl für den Bereich des Betriebsvermögens als auch für den Bereich des Privatvermögens bilden Erbfall und Erbauseinandersetzung keine rechtliche Einheit. Hinterlässt ein Erblasser mehrere Erben, geht sein Vermögen mit dem Tod im Ganzen auf die Erben über und wird bei ihnen zu gemeinschaftlichem Vermögen. Die Erbengemeinschaft kann unbegrenzt bestehen bleiben. Das Ergebnis ihrer Betätigung wird Bestandteil des gemeinschaftlichen Vermögens.

Die Erbengemeinschaft wird bis zu ihrer Auseinandersetzung steuerlich bei den Überschusseinkünften wie eine Bruchteilsgemeinschaft^{^[1]} bzw. bei den Gewinneinkünften als Mitunternehmerschaft behandelt.^{^[2]} Dies gilt grundsätzlich so lange, bis sich die Erbengemeinschaft auseinandersetzt und einzelne Nachlassgegenstände (Einkunftsquellen) den Miterben übertragen werden. Die erzielten Einkünfte werden ihnen grundsätzlich nach ihren Erbanteilen zugerechnet.^{^[3]}

Praxis-Beispiel

Zurechnung von Vermietungseinkünften bei den Erben vor Auseinandersetzung

Ein Vater vererbt an seine beiden Töchter ein Mehrfamilienhaus mit Einnahmen von 15.000 EUR p. a. Dabei fallen Werbungskosten von 10.000 EUR jährlich an. Der Überschuss von 5.000 EUR p. a. wird von beiden Kindern als Alleinerben je zur Hälfte als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung mittels Feststellungserklärung zugerechnet und muss dann von ihnen jeweils im Rahmen deren Einkommensteuererklärung versteuert werden.

Die Einkunftserzielung durch die Erbengemeinschaft und damit die Zurechnung der laufenden Einkünfte an die Miterben findet ihr Ende, soweit sich die Miterben hinsichtlich des gemeinsamen Vermögens auseinandersetzen.

Hinweis

Steuerlich unschädliche Rückwirkung auf den Zeitpunkt des Erbfalls möglich

In den Fällen der Auseinandersetzung von Erbengemeinschaften ist eine steuerlich unschädliche Rückwirkung auf den Zeitpunkt des Erbfalls in engen Grenzen anzuerkennen. Bei der Auseinandersetzungsvereinbarung wird i. d. R. eine rückwirkende Zurechnung laufender Einkünfte für 6 Monate anerkannt. Die Frist beginnt mit dem Erbfall. In diesen Fällen können die laufenden Einkünfte daher ohne Zwischenzurechnung ab dem Erbfall ungeschmälert dem die Einkunftsquelle übernehmenden Miterben zugerechnet werden.^{^[4]}

[1] § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO.

[2] § 15 EStG.

[3] § 2038 Abs. 2, § 743 Abs. 1 BGB.

[4] BMF, Schreiben v. 14.3.2006, IV B 2 – S 2242 – 7/06, BStBl 2006 I S. 253, Tz. 8.

2.2 Erbauseinandersetzung über Betriebsvermögen

2.2.1 Realteilung

Gehört zum Nachlass nur Betriebsvermögen und wird der Nachlass ohne Zahlung von Abfindungen real geteilt, ist die Aufteilung kein entgeltlicher Vorgang, da es sich weder um einen Tausch von (Miteigentums-)Anteilen an den einzelnen Wirtschaftsgütern des Nachlasses noch um einen Tausch eines Gesamthandsanteils gegen Alleineigentum an den zugeteilten Wirtschaftsgütern handelt. Bei der Realteilung wird der Nachlass unter den Miterben tatsächlich aufgeteilt wie vorher in der Auseinandersetzungsvereinbarung festgelegt.

2.2.1.1 Teilung ohne Abfindungszahlungen

Einkommensteuerlich ist die Erbauseinandersetzung für den Empfänger von Nachlassteilen grundsätzlich ohne Auswirkung. Bei der Realteilung ohne Abfindungszahlung können weder Anschaffungskosten^{^[1]} noch Veräußerungsverluste entstehen. Der übernehmende Miterbe führt die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Erblassers fort.^{^[2]}

Achtung

Gewinnrealisierung bei Betriebsaufgabe

Die Aufteilung eines Betriebsvermögens der Erbengemeinschaft ohne Betriebsfortführung ist eine Betriebsaufgabe. Es entsteht dann regelmäßig ein begünstigter Aufgabegewinn^{^[3]}, es sei denn, es liegt ein Fall der Realteilung i. S. v. § 16 Abs. 3 Sätze 2–4 EStG oder der Buchwertfortführung nach § 6 Abs. 5 EStG vor.^{^[4]}

Die Miterben müssen gem. § 16 Abs. 3 Sätze 2–4 EStG die Buchwerte fortführen, wenn die bei der Aufteilung erworbenen Wirtschaftsgüter in ein anderes Betriebsvermögen übertragen werden.

Werden Wirtschaftsgüter, die zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen gehören, von den Miterben insgesamt ins Privatvermögen überführt, liegt zwingend eine Betriebsaufgabe vor. Ein etwaiger Entnahmegewinn wird allen Miterben zugerechnet, es sei denn, dass der Gewinn nach den von den Miterben schriftlich getroffenen Vereinbarungen über die Erbauseinandersetzung dem entnehmenden Miterben zuzurechnen ist.^{^[5]}

Betrifft die Realteilung einen Betrieb, der nicht fortgeführt wird, ist bei Überführung der Wirtschaftsgüter ins Privatvermögen eine ermäßigt steuerpflichtige Betriebsaufgabe gegeben.

[1] BMF, Schreiben v. 14.3.2006, IV B 2 – S 2242 – 7/06, BStBl 2006 I S. 253, Tz. 10.

[2] § 6 Abs. 3 EStG bzw. § 11d Abs. 1 Satz 1 EStDV.

[3] § 16 Abs. 3 Satz 1, § 34 EStG.

[4] BMF, Schreiben v. 14.3.2006, IV B 2 – S 2242 – 7/06, BStBl 2006 I S. 253, Tz. 11.

[5] BMF, Schreiben v. 14.3.2006, IV B 2 – S 2242 – 7/06, BStBl 2006 I S. 253, Tz. 13; BMF, Schreiben v. 19.12.2018, IV C 6 – S 2242/07/10002:004, BStBl 2019 I S. 6.