Prof. Rolf-Rüdiger Radeisen
In die Wertermittlung des vereinfachten Ertragswertverfahrens sind bestimmte Vermögensteile und damit zusammenhängende Schulden nicht mit einzubeziehen, wenn sie aus dem zu bewertenden Unternehmen herausgelöst werden können, ohne die eigentliche Unternehmertätigkeit zu beeinträchtigen – nicht betriebsnotwendiges Vermögen. Diese Vermögens- und Schuldpositionen werden mit ihrem gemeinen Wert berücksichtigt. Damit im Zusammenhang stehende Aufwendungen und Erträge sind dann bei der Ermittlung des durchschnittlichen Jahresertrags korrigierend zu berücksichtigen.
Separat zu bewertende Vermögenspositionen
Als separat zu bewertende Vermögensposition könnte z. B. ein im Betriebsvermögen gehaltenes Mietwohngrundstück oder ein unbebautes Grundstück angesehen werden, das für Erweiterungszwecke erworben wurde, aber noch nicht verwendet wird. Diese Vermögenspositionen sind zwar nicht zwingend dem gewillkürten Betriebsvermögen im Ertragsteuerrecht gleichzusetzen, werden aber häufig mit diesem übereinstimmen.
Hinzurechnungen und Kürzungen bei nicht betriebsnotwendigen Grundstücken
Gerade bei nicht betriebsnotwendigen Grundstücken kann die Ermittlung der Hinzurechnungen und Kürzungen umfangreich sein, da alle mit einem solchen Grundstück zusammenhängenden steuerlich relevanten Aufwands- und Ertragspositionen zu berücksichtigen sind. Deshalb sollte auch schon in der laufenden Buchhaltung auf eine entsprechend aussagefähige Buchung geachtet werden.
Darüber hinaus erfolgt nach § 200 Abs. 3 BewG eine besondere Bewertung für Beteiligungen an anderen Gesellschaften. Hält ein zu bewertendes Unternehmen in seinem betriebsnotwendigen Vermögen Beteiligungen an anderen Gesellschaften (Anteile an Kapitalgesellschaften oder an Personengesellschaften), wäre eine Einbeziehung in das Ertragswertverfahren insbesondere dann ungeeignet, wenn es sich um eine Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft handelt, die ihre Gewinne in den Jahren vor dem Bewertungsstichtag in nicht unerheblichem Maß thesauriert hat. Bei den nach § 200 Abs. 3 BewG separat zu berücksichtigenden Beteiligungen handelt es sich um "betriebsnotwendige" Beteiligungen, da die nicht als betriebsnotwendig einzustufenden Beteiligungen schon nach § 200 Abs. 2 BewG separat zu bewerten sind. Diese Unterscheidung ist insbesondere wegen der Unterschiede bei der Berücksichtigung der damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen und Erträge – die aus dem gewöhnlichen Betriebsergebnis zu separieren sind – von steuerlicher Bedeutung.
Vereinfachungsmöglichkeiten bei der Bewertung von Beteiligungen
Im Gesetzgebungsverfahren hatte der Finanzausschuss ausdrücklich festgelegt, dass im Verwaltungsweg noch Vereinfachungen bei der Bewertung von Beteiligungen vorgenommen werden können. Dies kann aber nur dann in Betracht kommen, wenn es sich um Beteiligungen handelt, die keinen wesentlichen Einfluss auf den Wert des Betriebsvermögens haben.
Die Finanzverwaltung hat diese Vereinfachungsregelungen in R B 200 Abs. 4 ErbStR umgesetzt. Danach kann im Einvernehmen mit den Verfahrensbeteiligten darauf verzichtet werden, eine gesonderte Ermittlung des gemeinen Werts von solchen Beteiligungen vorzunehmen, wenn es sich um einen Fall von geringer Bedeutung handelt. Ein solcher Fall liegt insbesondere dann vor, wenn der Verwaltungsaufwand der Beteiligten außer Verhältnis zur steuerlichen Auswirkung steht und der festzustellende Wert unbestritten ist. In diesen Fällen kann aus Vereinfachungsgründen die durchschnittliche Bruttoausschüttung der Untergesellschaft der letzten 3 Jahre als durchschnittlicher Jahresertrag multipliziert mit dem Kapitalisierungsfaktor nach § 203 BewG angesetzt werden. Mindestens ist aber der Steuerbilanzwert der Beteiligung anzusetzen.
Aufwendungen im Zusammenhang mit diesen Beteiligungen werden – anders als bei den nicht zum betriebsnotwendigen Vermögen gehörenden Beteiligungen, die nach § 200 Abs. 2 BewG separat bewertet werden – nicht nach § 202 Abs. 1 Satz 2 Buchst. f BewG zum Gewinn hinzugerechnet. Übernommene Verluste werden aber – unabhängig, ob eine betriebsnotwendige Beteiligung vorliegt oder nicht – immer dem Gewinn hinzugerechnet.
Ansatz von Beteiligungen im vereinfachten Ertragswertverfahren
In dem zu bewertenden Betriebsvermögen befinden sich 2 Beteiligungen an anderen Gesellschaften. Während die eine Beteiligung (notwendiges Betriebsvermögen =) betriebsnotwendiges Vermögen darstellt, ist die andere Beteiligung (gewillkürtes Betriebsvermögen =) als nicht betriebsnotwendiges Vermögen einzustufen. Beide Beteiligungen sind nach § 200 Abs. 2 BewG (die nicht betriebsnotwendige Beteiligung) bzw. § 200 Abs. 3 BewG (betriebsnotwendige Beteiligung) separat zu bewerten. Die im Zusammenhang mit der nicht betriebsnotwendigen Beteiligung stehenden Aufwendungen sind nach § 202 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Buchst. f BewG dem Gewinn der einzelnen Jahre hinzuzurechnen, die Aufwendungen für die betriebsnotwendige Beteiligung müssen nicht hinzugerechnet werden. A...