Erbschaftsteuer: Unbeschränkte und beschränkte Steuerpflicht / 4.3 Was gehört zum Inlandsvermögen?

Was als Inlandsvermögen anzusehen ist, enthält § 121 BewG. Die Aufzählung des Inlandsvermögens ist abschließend. In § 121 BewG nicht genanntes Vermögen ist damit in Deutschland nicht beschränkt erbschaftsteuerpflichtig.^[1]

Dabei gehören zum Inlandsvermögen bei beschränkter Steuerpflicht nur solche Wirtschaftsgüter, die auch bei unbeschränkter Steuerpflicht einem Erwerb zuzurechnen sind.

Als das wichtigste Inlandsvermögen sind inländisches land- und forstwirtschaftliches Vermögen^[2], inländisches Grundvermögen^[3], inländisches Betriebsvermögen^[4] und bestimmte Anteile an Kapitalgesellschaften^[5] anzusehen. Weitere Einzelheiten zum Inlandsvermögen können dem § 121 BewG und der Richtlinie R E 2.2 ErbStR 2011 entnommen werden.

Hinsichtlich des Grundvermögens ist noch auf die Änderungen durch das Jahressteuergesetz 2022 hinzuweisen. Demnach ändert sich die Bewertung für Grundvermögen. Insbesondere betrifft das das Ertrags- und Sachwertverfahren zur Bewertung bebauter Grundstücke sowie die Verfahren zur Bewertung in Erbbaurechtsfällen und Fällen mit Gebäuden auf fremdem Grund und Boden. Hier erfolgt eine Anpassung an die geänderte ImmoWertV.

Hinweis

Zeitliche Anwendung

Die Änderungen durch das Jahressteuergesetz greifen ab dem 1.1.2023.

Bei den Anteilen an Kapitalgesellschaften gilt, dass der Gesellschafter (gegebenenfalls zusammen mit anderen nahe stehenden Personen gemäß § 1 Abs. 2 AStG) zu mindestens 10 v. H. am Grund- oder Stammkapital der Gesellschaft beteiligt gewesen sein muss.

Hierbei ist zu beachten, dass es ausreichend ist, wenn der Erblasser im Todeszeitpunkt zu mindestens 10 % beteiligt gewesen ist.^[6] Auf den Umfang der übergehenden Beteiligung kommt es nicht an.

Hinweis

Umfang der Beteiligung

Nach Auffassung der Finanzverwaltung sind zur Ermittlung des Umfangs der Beteiligung auch lediglich mittelbare gehaltene Anteile zu berücksichtigen.^[7]

An dem Inlandsvermögen hat sich durch die Erbschaftsteuerreformen in den Jahren 2009 und 2016 nichts geändert.

Praxis-Beispiel

Inlandsvermögen

Erblasser E lebt im Ausland. Seine beiden Kinder Sohn S und Tochter T haben ebenfalls ihren Wohnsitz im Ausland. E verstirbt am 15.6.2017 und hinterlässt eine 12 %ige Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, welche ihren Sitz und die Geschäftsleitung in Deutschland hat. Alleinerben sind die Kinder S und T zu gleichen Erbanteilen. Ein Antrag auf unbeschränkte Steuerpflicht wird nicht gestellt.

Die Kinder S und T erhalten aufgrund ihrer 50 %igen Erbquote jeder 6 % (von 12 %) der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft. Auch wenn der Beteiligungsumfang der Kinder unterhalb von 10 % beträgt, ist trotzdem Inlandsvermögen gegeben, da E mit mindestens 10 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt gewesen ist.^[8] Dies hat zur Konsequenz, dass S und T in Deutschland beschränkt erbschaftsteuerpflichtig sind.

Das Gleiche gilt auch für den Fall einer Schenkung.

Wird nur ein Teil einer solchen Beteiligung durch Schenkung zugewendet, sind auch weitere innerhalb der nächsten 10 Jahre von derselben Person anfallende Erwerbe aus der Beteiligung als Inlandsvermögen zu behandeln, auch wenn im Zeitpunkt ihres Erwerbs die Beteiligung des Erblassers oder des Schenkers weniger als 10 % beträgt.^[9]

Mit dieser Regelung soll verhindert werden, dass die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft aufgeteilt und in mehreren Schritten steuerfrei übertragen wird.

Praxis-Beispiel

Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft

Witwer W wohnt im Ausland. Er ist zu 11 % an einer Kapitalgesellschaft beteiligt, die im Deutschland ihren Sitz hat. W schenkt in 2016 seiner Nichte N, die ebenfalls im Ausland lebt, einen Anteil an der Kapitalgesellschaft i. H. v. 4 %. Im Februar 2017 wendet W der N noch einmal 4 % seiner Beteiligung zu.

Lösung

Die erste Zuwendung in 2016 unterliegt der beschränkten Steuerpflicht, da W zum Zeitpunkt der Zuwendung mindestens 10 % an der inländischen Kapitalgesellschaft beteiligt war.^[10] Aber auch die Zuwendung im Februar 2017 unterliegt der beschränkten Steuerpflicht. W ist bei der zweiten Schenkung zwar nur noch mit 7 % an der inländischen Kapitalgesellschaft beteiligt, aber aufgrund des § 2 Abs. 1 Nr. 3 Satz 3 ErbStG ist auch diese Beteiligung als Inlandsvermögen zu behandeln.^[11] Mit der Aufteilung konnte W demnach die Schenkungsteuerpflicht in Deutschland nicht verhindern.

Dagegen gehören folgende Vermögensgegenstände nicht zum Inlandsvermögen (sofern sie nicht zum Grundvermögen, zum land- und forstwirtschaftlichem Vermögen oder zum Betriebsvermögen gehören):

1. Im Inland verwahrte Wertpapiere;
2. Anteile an Kapitalgesellschaften von unter 10 %;
3. Gewinnanteile aus einer stillen Beteiligung;
4. Kunstgegenstände, welche sich im Inland befinden;
5. Anteile an einer Kapitalgesellschaft, welche ihren Sitz und ihre Geschäftsleitung im Ausland hat;
6. Hausrat, welcher sich im Inland befindet;
7. Schmuck und Sammlungen im Inland;
8. Pkw, der im Inland zugelassen ist;
9. Pfandbriefe von deutschen Hypothekenbanken^[12];
10. inländische Bank- und Sparguthaben;

11. ungesicherte Forderungen gegen inländische Schu...