Forderungen / 2 Gewerbesteuerliche ­Besonderheiten

Nach § 8 Nr. 1a GewStG werden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb^[1] Entgelte für Schulden (in bestimmtem Umfang) wieder hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind. Erwirbt ein Steuerpflichtiger Wertpapiere, um seine Verpflichtung zur Rückgabe von als Sachdarlehen erhaltenen Anleihen zu erfüllen, hat er dem Veräußerer die seit dem letzten Zinszahlungstermin aufgelaufenen Stückzinsen zu vergüten. Die aufgrund des Rückerwerbs der Anleihen an den Veräußerer für die Stückzinsen gezahlten Beträge haben jedoch den Gewinn des Steuerpflichtigen nicht gemindert, so dass eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1a GewStG nicht in Betracht kommt. Denn er erhielt dafür mit der erworbenen Anleihe eine gleichwertige Zinsforderung, die als sonstiger Vermögensgegenstand zu aktivieren ist.^[2]

Unter Entgelte für Schulden sind die Gegenleistung für die eigentliche Nutzung von Fremdkapital; z. B. Schuldzinsen, aber auch Entgelte für die vorzeitige Zurverfügungstellung von Kapital zu verstehen. Keine hinzurechnungspflichtigen Entgelte sind dagegen negative Einlagezinsen, da sie nicht für die Nutzung von Fremdkapital, sondern für die Verwahrung von Eigenkapital entrichtet werden.^[3] Konkret bedeutet dies, dass demjenigen, der eine Forderung gegenüber einem Dritten hat, dann ein Aufwand (Entgelt für eine Schuld) entsteht, wenn er dem Dritten für die vorzeitige Begleichung seiner Schuld einen Nachlass gewährt. Bei einem Cash-Pooling sind die vielfältigen wechselseitigen Schuldverhältnisse innerhalb eines Cash-Pools im Falle der Saldierung bankarbeitstäglich zusammenzufassen und fortzuschreiben. Nur der für einen dann ggf. verbleibenden Schuldsaldo entstehende Zins ist hinzurechnungsfähiges Entgelt i. S. des § 8 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 GewStG. Dieses hinzurechnungsfähige Entgelt ist nicht mit danach entstandenen Guthabenzinsen zu verrechnen.^[4]

Durchlaufende Kredite lösen keine Hinzurechnung von Zinsen nach § 8 Nr. 1a GewStG aus. Besteht der Geschäftszweck eines Unternehmens darin, Darlehen aufzunehmen und an eine Tochtergesellschaft weiterzureichen, handelt es sich jedoch auch dann nicht um durchlaufende Kredite, wenn die Kredite ohne Gewinnaufschlag an die Tochtergesellschaft weitergegeben werden.^[5]

Der Gesetzgeber hat die hier in Betracht kommenden Fallgestaltungen in § 8 Nr. 1a GewStG im Einzelnen geregelt. Die ab 2008 geltenden gesetzlichen Neuregelungen sind verfassungsgemäß.^[6]

Auch verstößt die Hinzurechnung von Dauerschuldentgelten bei der inländischen Muttergesellschaft als Zinsschuldnerin einer im EU-Ausland ansässigen Tochtergesellschaft nicht gegen die unionsrechtliche Niederlassungsfreiheit.^[7]

[1] § 7 GewStG.

[2] BFH, Urteil v. 7.10.2021, III R 15/18, BStBl. 2022 II S. 625.

[3] Gleichlautende Ländererlasse v. 17.11.2015, BStBl 2015 II S. 896,

R 8.1 Abs. 1 GewStR 2009.

[4] BFH, Urteil v. 11.10.2018, III R 37717, BStBl. 2019 II S. 275.

[5] BFH, Urteil v. 17.7.2019, III R 24/16, BStBl. 2020 II S. 48.

[6] BFH, Beschluss v. 16.10.2012, I B 128/12, BStBl 2013 II S. 30 sowie BFH, Urteil v. 4.6.2014, I R 70/12, BStBl 2015 II S. 289, BVerfG, Beschluss v. 15.2.2016, 1 BvL 8/12, BStBl 2016 II S. 557 u. BFH, Beschluss v. 18.12.2019, III R 33/17, BFH/NV 2020 S. 781.

[7] BFH, Urteil v. 17.9.2014, I R 30/13, BStBl. 2017 II S. 726.

2.1 Hinzurechnung ungewöhnlicher Skonti

§ 8 Nr. 1a Satz 2 1. Halbsatz GewStG bestimmt, dass als Entgelt auch der Aufwand aus nicht dem gewöhnlichen Geschäftsverkehr entsprechenden gewährten Skonti oder wirtschaftlich vergleichbaren Vorteilen im Zusammenhang mit der Erfüllung von Forderungen aus Lieferungen und Leistungen vor Fälligkeit gelten. Geschäftsübliche Erlösschmälerungen^[1] haben keinen Finanzierungseffekt, sondern ihre Grundlage regelmäßig in der günstigen Beeinflussung des Verhältnisses zwischen Auftraggeber und Auftragnehmer.

Um eine nicht geschäftsübliche und daher eine Hinzurechnung auslösende Skontogewährung handelt es sich z. B., wenn ein Skonto trotz unüblich langem Zahlungsziel vereinbart wird.^[2] Die Finanzverwaltung geht in diesem Fall davon aus, dass der volle Abschlag in die Hinzurechnung einzubeziehen ist und nicht nur der Betrag, der den im gewöhnlichen Geschäftsverkehr gewährten Abzug übersteigt.^[3]

[1] Vgl. § 277 Abs. 1 HGB.

[2] Gleichlautende Ländererlasse v. 2.7.2012, BStBl 2012 I S. 654 Rdnr. 16.

[3] So aber Köster, in Lenski/Steinberg, § 8 Nr. 1 Buchst. a Anm. 161.

2.2 Diskontbeträge

Als Entgelt gelten auch Diskontbeträge bei der Veräußerung von Wechsel- und anderen Geldforderungen.^[1] Hierunter fallen insbesondere die Abschläge aus dem Verkauf von aktivierten Forderungen.^[2] Begründet wird dies mit dem Umstand, dass der Unternehmer, der eine Forderung unter dem Nennwert verkauft, mit dem Abschlag ein Entgelt dafür leistet, dass mit dem Forderungsverkauf dem Unternehmen bereits vor Fälligkeit liquide Mittel zugeführt werden. Wertermittlungskosten und vergleichbare Gebühren, z. B. Risikoprämien, unterliegen jedoch nicht der Hinzurechnung.^[3]

Der Aufwand, der dem Unternehmen aus einer steuerlich zulässigen Abschreibung der Forderung...