Gewerblicher Grundstückshandel / 2 3-Objekt-Grenze als Kriterium für einen gewerblichen Grundstückshandel

Ein Gewerbebetrieb liegt vor, wenn

• eine nachhaltige selbstständige Tätigkeit,
• mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird,
• die sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und
• die über den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung hinausgeht.^[1]

Gewichtiges Indiz dafür, dass der Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung überschritten wird, ist die 3-Objekt-Grenze. Danach ist ein gewerblicher Grundstückshandel anzunehmen, wenn

• Veräußerung von mehr als 3 Objekten innerhalb von 5 Jahren

  innerhalb von 5 Jahren mehr als 3 Objekte veräußert werden

und

• die Veräußerung in einem engen zeitlichen Zusammenhang mit der Herstellung, dem Erwerb oder der Modernisierung der Objekte erfolgt. Als Maßstab für den engen zeitlichen Zusammenhang gilt ebenfalls ein Zeitraum von 5 Jahren.

Werden weniger als 4 Objekte innerhalb des 5-Jahreszeitraums erworben und wieder veräußert, bleibt es grundsätzlich bei der privaten Vermögensverwaltung.^[2]

Praxis-Beispiel

3-Objekt-Grenze

A hat im Jahr 2015 2 Eigentumswohnungen erworben, die er zunächst vermietet, aber bei günstiger Gelegenheit mit Gewinn weiterveräußern will. In 2016 errichtete er ein Einfamilienhaus, das er selbst bewohnt. In 2017 veräußerte er eine der beiden Eigentumswohnungen, in 2019 veräußerte er sein Einfamilienhaus und im Jahr 2022 veräußerte er die andere Eigentumswohnung.

Es liegt insgesamt kein gewerblicher Grundstückshandel vor. Denn zum einen veräußerte A ohnehin nur 3 Objekte, zum anderen ist auch der enge zeitliche Zusammenhang zwischen Erwerb und Veräußerung der zweiten Eigentumswohnung nicht erfüllt (7 Jahre statt 5 Jahre), sodass diese Wohnung (zunächst) außer Betracht bleibt. Im Übrigen ist das Einfamilienhaus kein Zählobjekt im Sinne der 3-Objekt-Grenze, weil es von A selbst bewohnt war (siehe hierzu unten 2.1.1).

3-Objekt-Grenze ist nur Indiz für Gewerbe und kann widerlegt werden

Der 5-Jahreszeitraum ist allerdings keine starre Grenze. Vielmehr können bis zur zeitlichen Obergrenze von 10 Jahren Objekte mitgerechnet werden, wenn weitere Umstände den Schluss rechtfertigen, dass im Zeitpunkt der Errichtung, des Erwerbs oder der Modernisierung eine Veräußerungsabsicht vorgelegen hat. So kann ein gewerblicher Grundstückshandel z. B. bei einer höheren Zahl von Veräußerungen nach Ablauf des 5-Jahreszeitraums, aber auch bei einer hauptberuflichen Tätigkeit im Baubereich vorliegen.^[3]

Auch die 3-Objekt-Grenze ist nicht starr, sodass aufgrund der besonderen Umstände des Einzelfalls auch bei der Veräußerung von weniger als 4 Objekten ein gewerblicher Grundstückshandel begründet werden kann.^[4]

[1] § 15 Abs. 2 EStG.

[2] Versteuerung nur im Rahmen des § 23 EStG (Anschaffung und Veräußerung des Grundstücks innerhalb von 10 Jahren und das Grundstück wurde nicht zu eigenen Wohnzwecken genutzt).

[3] Vgl. BMF, Schreiben v. 26.3.2004, IV A 6 – S 2240 – 46/04, BStBl 2004 I S. 434. S. hierzu Gliederungspunkt 2.2.

[4] BFH, Beschluss v. 10.12.2001, GrS 1/98, BStBl 2002 II S. 29. S. hierzu Gliederungspunkt 3.

2.1 Objekt im Sinne der 3-Objekt-Grenze

Jedes selbstständig veräußerbare und nutzbare Immobilienobjekt

Objekt im Sinne der 3-Objekt-Grenze ist grundsätzlich jedes selbstständig veräußerbare und nutzbare Immobilienobjekt (Grundstück, grundstücksgleiches Recht oder Recht nach dem WEG).^[1] Auf die Größe, den Wert oder die Nutzungsart des einzelnen Objekts kommt es nicht an^[2], auch nicht darauf, ob es sich um bebaute oder unbebaute Grundstücke handelt oder ob der Steuerpflichtige die Objekte selbst errichtet oder in bebautem Zustand erworben hat.

Grundstücke im Ausland

Veräußerungen von Grundstücken im Ausland sind in die Prüfung, ob die 3-Objekt-Grenze überschritten ist, einzubeziehen. Hingegen hängt die Erfassung eines Gewinns aus der Veräußerung von Grundstücken im Ausland von der Zuweisung des Besteuerungsrechts durch das DBA ab.^[3] Ggf. erfolgt eine Berücksichtigung über den Progressionsvorbehalt (§ 32b EStG).

Praxis-Beispiel

Objekt i. S. d. 3-Objekt-Grenze

• Eigentumswohnung: Durch den Abschluss einzelner Kaufverträge mit der Verpflichtung, eigenständige Eigentumswohnungen zu errichten und zu übertragen, werden jeweils einzelne Immobilienobjekte i. S. d. 3-Objekt-Grenze veräußert. Mehrere Wohnungseigentumsrechte können dann als ein Objekt zu beurteilen sein, wenn sich der Eigentümer (Veräußerer) schon im Zeitpunkt des Abschlusses der einzelnen Kaufverträge zur Errichtung und Übertragung einer 2 oder mehr Wohnungseigentumsrechte umfassenden einheitlichen Wohnung verpflichtet.^[4]
• Werden mehrere Wohnungen in einem einheitlichen Vertrag an einen einzigen Käufer verkauft, ist jede Wohnung als eigenständiges Objekt zu behandeln. Werden daher 4 Wohnungen in einem Vertrag an einen Käufer verkauft, ist, sofern die Voraussetzungen im Übrigen vorliegen, ein gewerblicher Grundstückshandel begründet.^[5]
• Auch bei einem Verkauf von weniger als 4 Objekten kann die Wertung gerechtfertigt sein, dass es sich um eine gewerbliche Tätigkeit handelt, wenn ein im zeitlichen Zusammenhang mit der Bebauung und Veräußerung erworben...