IV Laufender Geschäftsbetrieb der GmbH & Co. KG – Handel ... / 3.4 Steuerliche Sonderbilanzen, steuerliche Ergänzungsbilanzen

3.4.1 Umfang der steuerlichen Vermögensübersicht

Rz. 404

Handelsrechtlich sind nur diejenigen Vermögensgegenstände bilanzierungsfähig, die bei wirtschaftlicher Betrachtung Gesellschaftsvermögen sind. Vermögensgegenstände, die einzelnen Gesellschaftern gehören, aber nicht Gesellschaftsvermögen sind, können handelsrechtlich auch dann nicht von der Personenhandelsgesellschaft bilanziert werden, wenn sie dem Geschäftsbetrieb der Gesellschaft dienen.

Steuerlich folgt aus dem spezifisch einkommensteuerrechtlichen Begriff des Betriebsvermögens,^[1] dass Wirtschaftsgüter, die nicht zum Gesamthandsvermögen, sondern einzelnen Gesellschaftern gehören, in den Betriebsvermögensvergleich als Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter einbezogen werden, wenn sie für betriebliche Zwecke genutzt werden. Schließlich finden sich in verschiedenen Vorschriften des Steuerrechts Vorschriften über Ergänzungsbilanzen,^[2] deren Zweck es ist, Wertabweichungen zwischen Handelsbilanz und Steuerbilanz (Vermögensübersicht) in Übereinstimmung zu bringen. Die steuerliche Vermögensübersicht umfasst also Gesamthands-, Sonder- und Ergänzungsbilanzen.

[1] Vgl. Begründung zum BFH, Urteil v. 22.5.1975, IV R 193/71, BStBl 1975 II S. 804 (806).

[2] Zum Beispiel § 24 UmwStG.

3.4.2 Sonderbetriebsvermögen – Sonderbilanzen

Rz. 405

Zum notwendigen Betriebsvermögen, das der Ermittlung der Einkünfte der Gesellschafter von Personengesellschaften (Mitunternehmerschaften) gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG zugrunde zu legen ist, gehört außer dem in der Steuerbilanz erfassten Gesellschaftsvermögen das Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter (Mitunternehmer). Nach der Rechtsprechung des BFH^[1] gehören zum Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers alle Wirtschaftsgüter, die dazu geeignet und bestimmt sind, dem Betrieb der Personengesellschaft (Sonderbetriebsvermögen I) oder der Beteiligung des Mitunternehmers (Sonderbetriebsvermögen II) zu dienen. Sonderbetriebsvermögen II ist anzunehmen, wenn die dem Mitunternehmer gehörenden Wirtschaftsgüter zur Begründung oder Stärkung seiner Beteiligung eingesetzt werden. Ein solches Wirtschaftsgut kann auch die Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft sein.

Rz. 406

Beim Sonderbetriebsvermögen I handelt es sich um Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb der Gesellschaft unmittelbar dienen, und zwar dergestalt, dass sie objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt sind. Dazu gehören insbesondere solche Wirtschaftsgüter, die ein Gesellschafter der Gesellschaft zur betrieblichen Nutzung überlassen hat.

Rz. 407

Eine Zurechnung von Wirtschaftsgütern zum Sonderbetriebsvermögen II setzt voraus, dass die Wirtschaftsgüter unmittelbar zur Begründung oder Stärkung der Beteiligung des Gesellschafters an der Gesellschaft eingesetzt werden. Die Rechtsprechung des BFH zählt hierzu insbesondere die Anteile der Kommanditisten einer GmbH & Co. KG an der Komplementär-GmbH. Die GmbH-Anteile stärken die Stellung des Kommanditisten deshalb, weil der Kommanditist durch die Wahrnehmung seiner Rechte aus der Beteiligung an der Komplementär-GmbH die Möglichkeiten seiner Einflussnahme auf die KG erweitert.

Rz. 408

Nach unserer Auffassung ist den Sonderbilanzen die Aufgabe zugedacht, das Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter aufzunehmen. Das sind Wirtschaftsgüter, die einem Mitunternehmer allein gehören, die aber für betriebliche Zwecke der Gesellschaft genutzt werden – z. B. aufgrund eines Miet- oder Überlassungsvertrages^[2] – oder die der Beteiligung des Gesellschafters zu dienen bestimmt sind.^[3] Richtungweisend für die Aufnahme in bzw. die Aufstellung von Sonderbilanzen sind Fragen der Bilanzierung und nicht der Bewertung. Sonderbilanzen haben ihre Grundlage in steuerlichen Vorschriften, die die Aktivierung bzw. Passivierung von Wirtschaftsgütern fordern, die handelsrechtlich nicht Gesellschaftsvermögen sind, steuerrechtlich aber in den Betriebsvermögensvergleich mit einbezogen werden müssen. Im Zusammenhang damit stehen – das sei hier schon erwähnt – Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben der Gesellschafter.

[1] Zusammenfassend BFH, Urteil v. 23.1.2000, VIII R 12/99, DB 2001 S. 737.

[2] Sog. Sonderbetriebsvermögen I, vgl. Rn. 410, z. B. Grundstücksverpachtung.

[3] Sog. Sonderbetriebsvermögen II, z. B. Anteile an der Komplementär-GmbH. Zu den Voraussetzungen für Sonderbetriebsvermögen II siehe auch BFH, Urteil v. 1.10.1996, VIII R 44/95, FR 1997 S. 482.

3.4.3 Eigener Datensatz (Taxonomie) für die Datenfernübertragung von Sonder- und Ergänzungsbilanzen

Rz. 409

Nach §5b EStG sind die Inhalte einer Bilanz sowie der GuV-Rechnung – hierzu zählen auch Sonder- und Ergänzungsbilanzen – durch einen amtlich vorgeschriebenen Datensatz ( sog. Taxonomie) elektronisch an die Finanzverwaltung zu übermitteln)^[1]

Ab dem Jahresabschluss 2015 ist für die Sonder- und Ergänzungsbilanz zwingend jeweils ein eigener Datensatz erforderlich, das bedeutet,^[2] für jede Sonder- und Ergänzungsbilanz ist zwingend ein eigener Datensatz zu übermitteln. "Datensatz" ist die Gesamtheit aus Stammdaten und den eigentlichen Abschlussdaten. Die Stammdaten sind bei Übermittlung von Sonder- und Ergänzungsbilanzen notwendig, da sie der Finanzverwaltung – als Gegens...