Nach ausländischem Recht gegründete gründstücksverwaltende Körperschaften

OFD Münster, Verfügung v. 24.7.2008, S 1300 - 169 - St 45 - 32

Auf dem deutschen Immobilienmarkt treten zurzeit zunehmend nach ausländischem Recht gegründete Gesellschaften als Investoren auf. Sie erwerben – in teilweise sehr großem Umfang – im Inland belegenen Grundbesitz und erzielen daraus inländische Einkünfte. Bei der Veranlagung dieser Gesellschaften (zu Besonderheiten bei Grundstücksgeschäften ausländischer Domizilgesellschaften siehe EStGK NRW § 2 EStG 800) sind folgende Besonderheiten zu beachten:

I. Kapitalgesellschaften als Erwerber

1. Prüfung der Körperschaftsteuerpflicht

Die nach ausländischem Recht gegründeten Kapitalgesellschaften haben ihren statutarischen Sitz im Ausland. Gleichwohl kann sich im Einzelfall der Ort der Geschäftsleitung i.S. von § 10 AO im Inland befinden mit der Folge, dass diese Kapitalgesellschaften unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig nach § 1 Abs. 1 KStG sind. In diesen Fällen unterliegen sie grundsätzlich mit ihrem Welteinkommen der Besteuerung im Inland; sie werden wie nach inländischem Recht gegründete Kapitalgesellschaften besteuert.

Daher sind zunächst Ermittlungen zum Ort der Geschäftsleitung und zum Ort der Verwaltung des inländischen Grundbesitzes durchzuführen. Im Rahmen dieser Ermittlungen ist regelmäßig die Informationszentrale für steuerliche Auslandslandbeziehungen im Bundeszentralamt für Steuern (IZA) über Erkenntnisse zu den ausländischen Gesellschaften zu befragen. Zudem sind der IZA eigene Erkenntnisse über die ausländischen Gesellschaften mitzuteilen (vgl. BMF-Schreiben vom 7.9.2007, IV B 1 – S 1509/07/0001, BStBl 2007 I S. 754, EStGK NRW DBA Allgemeines 41). Hierfür stehen die Vordrucke BZSt 1 und BZSt 3 zur Verfügung.

Legt die ausländische Kapitalgesellschaft eine von einer ausländischen Steuerbehörde ausgestellte Ansässigkeitsbescheinigung vor, kann dies als Indiz für einen im Ausland belegenen Geschäftsleitungsort gewertet werden. Eine Bindungswirkung für das deutsche Besteuerungsverfahren entsteht hierdurch nicht.

Befinden sich sowohl der statutarische Sitz als auch der Ort der Geschäftsleitung im Ausland, ist die ausländische Kapitalgesellschaft lediglich mit ihren inländischen Einkünften i.S. von § 49 EStG beschränkt körperschaftsteuerpflichtig nach § 2 Nr. 1 KStG.

Die laufenden Vermietungseinkünfte sind bei beschränkt steuerpflichtigen Körperschaften als inländische Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG zu beurteilen, da nach § 8 Abs. 2 KStG nur unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 KStG bereits kraft Rechtsform Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen. Auch wenn neben der vermögensverwaltenden Tätigkeit ein Gewerbebetrieb im Ausland unterhalten wird, führt dies nicht zur Umqualifizierung der inländischen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in gewerbliche Einkünfte nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 EStG. Aufgrund der isolierenden Betrachtungsweise des § 49 Abs. 2 EStG bleiben ausländische Besteuerungsmerkmale, soweit bei ihrer Berücksichtigung inländische Einkünfte nicht angenommen werden können, außer Betracht (R 49.3 Abs. 1 EStR 2005).

Dessen ungeachtet fingiert § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG inländische gewerbliche Einkünfte aus der Veräußerung von inländischen Grundstücken, die ebenfalls der beschränkten Steuerpflicht unterliegen. Die ausländischen Kapitalgesellschaften werden insoweit den unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtigen Kapitalgesellschaften gleichgestellt (BMF-Schreiben vom 15.12.1994, BStBl 1994 I S. 883).

2. Ermittlung der Einkünfte

Die gesetzlichen Regelungen des § 8 KStG zur Ermittlung des Einkommens gelten sowohl bei unbeschränkt als auch bei beschränkt Steuerpflichtigen und ebenso bei Körperschaften, die andere als gewerbliche Einkünfte erzielen (R 29 Abs. 2 KStR). Die Ermittlung der laufenden Einkünfte erfolgt durch die Berechnung des Überschusses der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG); die Ermittlung der Einkünfte nach § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG durch freiwilligen Betriebsvermögensvergleich ist ausgeschlossen. Folglich stellt der inländische Grundbesitz vermögensverwaltender ausländischer Kapitalgesellschaften kein Betriebsvermögen dar.

Dies hat zur Folge, dass

• nur die lineare AfA für Gebäude nach § 7 Abs. 4 Nr. 2 EStG in Anspruch genommen werden kann,
• die Vornahme von Teilwertabschreibungen bei dauernder Wertminderung nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG nicht zulässig ist (vgl. auch BFH vom 21.6.2006, XI R 49/05, BStBl 2006 II S. 712) und
• die Übertragung stiller Reserven auf Reinvestitionsgüter oder die Bildung einer einkunftsmindernden Rücklage nach § 6b EStG nicht statthaft ist (§§ 6b Abs. 3, 6c EStG).

Gleichwohl sind auch bei vermögensverwaltenden beschränkt körperschaftsteuerpflichtigen Kapitalgesellschaften die Vorschriften über verdeckte Gewinnausschüttungen nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG zu beachten; bei nicht zur Buchführung verpflichteten Körperschaften ist auf die Einkünfte statt auf das (Betriebs-)Vermögen abzustellen (R 36 Abs. 1 Satz 2 KS...