Schwarz/Pahlke/Keß, AO Vorbemerkungen zu §§ 69–77 / 10.2 Gesellschaftsverhältnisse

10.2.1 BGB-Gesellschaft

Rz. 42

Eine BGB-Gesellschaft ist zwar auch nicht teilweise rechtsfähig, kann aber selbst Stpfl. sowie auch Steuerschuldnerin^[1] und Haftende sein. Steuerschuldnerin ist die BGB-Gesellschaft z. B. für die USt und GewSt, Haftende möglicherweise für die LSt sowie Steuerschuldnerin oder Haftende bei der GrESt. Vollstreckt werden kann wegen der steuerlichen Schulden in das Vermögen der Gesellschaft.^[2] Umstritten ist die Frage, ob die Gesellschafter für die Steuern der BGB-Gesellschaft haften. Der Gesetzgeber hat eine besondere Haftungsvorschrift für BGB-Gesellschafter für nicht erforderlich gehalten, da sich nach seiner Annahme deren Haftung aus §§ 714, 427 BGB ergibt.^[3]

Die Vorschriften des BGB über die Gesellschaft^[4] enthalten keine Bestimmung über die Haftung der Gesellschafter. Die zivilrechtliche Lit. und Rspr. haben aber früher eine gesamtschuldnerische Haftung aus einer entsprechenden Anwendung des § 427 BGB abgeleitet.^[5] Dem hatte sich auch der BFH^[6] angeschlossen. Es wurde in diesem Zusammenhang von der "Doppelverpflichtungstheorie" gesprochen. Die vertretungsberechtigten Gesellschafter handeln nach dieser im Zivilrecht früher herrschenden Theorie nicht nur für die Gesellschaft, sondern zugleich für die Gesellschafter als Einzelpersonen. Daraus folgte eine Haftung der Gesellschafter aus dem Inhalt der Willenserklärungen.^[7] Neben die Schuldnerschaft der GbR trat gleichzeitig die gesamtschuldnerische Haftung der Gesellschafter. Dieses bedeutete allerdings auch, dass ein Gesellschafter, der nach der Entstehung der Steuerschuld in die Gesellschaft eintrat, für sie nicht haftete.^[8]

Rz. 42a

Der BGH hat Anfang 2001^[9] die Doppelverpflichtungstheorie aufgegeben und die persönliche Haftung eines Gesellschafters einer GbR aus einer entsprechenden Anwendung des § 128 HGB abgeleitet. Er hat eine Gesamtschuldnerschaft zwischen den so haftenden Gesellschaftern und der Gesellschaft angenommen.^[10] Für den Fall des Eintritts in eine GbR hat BGH v. 7.4.2003, II ZR 56/02, MDR 2003, 756 seine Haftung auch für vor seinem Eintritt begründete Verbindlichkeiten bejaht und ihn zum Gesamtschuldner mit den Altgesellschaftern erklärt. Dies hat der BGH grundsätzlich auch für GbR angenommen, in denen sich Angehörige freier Berufe zu gemeinsamer Berufsausübung zusammengeschlossen haben. Diese Rspr. des BGH hat der BFH übernommen. Soweit die GbR als solche der Besteuerung unterliegt, ergibt sich nach BFH v. 28.1.2005, III B 91/04, BFH/NV 2005, 1141; BFH v. 9.5.2006, VII R 50/05, BFH/NV 2006, 1898 die persönliche Haftung der Gesellschafter einer GbR für die Steuerschulden und die steuerlichen Nebenleistungen der Gesellschaft entsprechend § 128 S. 1 HGB i. V. m. § 191. Dies gilt entsprechend der BGH-Rspr. nur für die Außengesellschaften, nicht dagegen für die Innengesellschaften.^[11] Für Innengesellschaften, für die eine gesetzliche Haftungsregelung i. S. d. § 191 AO wie die zur Außengesellschaft entsprechend § 128 HGB nicht vorhanden ist, bleibt es bei der bisherigen Rechtslage .^[12] Insbesondere ist hier die Mitwirkung des Gesellschafters an der Gestaltung des Sachverhalts maßgebend.^[13]

Rz. 42b

Die frühere Rspr. des BFH^[14], dass die Haftung nur für solche Verbindlichkeiten in Betracht komme, bei deren Begründung der potenzielle Haftungsschuldner bereits Gesellschafter der GbR war, ist nach der Übernahme der Rspr. des BGH v. 7.4.2003, II ZR 56/02, MDR 2003, 256 überholt.^[15] Die Verwaltung hat allerdings in AEAO, zu § 191 Nr. 1 S. 5 AO für Gesellschafter aller Formen der Außen-GbR, die vor dem 1.7.2003 in die Gesellschaft eingetreten sind, eine Anweisung für die Ausübung des Ermessens dahin getroffen, dass aus Gründen des allgemeinen Vertrauensschutzes eine Haftung nur für solche Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis in Betracht komme, die nach dem Eintritt des Gesellschafters entstanden sind.

Rz. 43

Nach dem Ausscheiden eines Gesellschafters haftet dieser in entsprechender Anwendung des § 160 HGB weiter. Nach Auflösung oder Liquidation der Gesellschaft bleibt die Haftung der Gesellschafter entspr. § 159 HGB ebenfalls bestehen.^[16] Auch kommt die Haftung des Gesellschafters für zurückzuzahlende USt in Betracht, wenn der Rückforderungsbescheid an die BGB-Gesellschaft nach deren vermeintlicher Beendigung zu Händen des vertretungsberechtigten Gesellschafters bekannt gegeben wird. Eine Vollbeendigung ist nämlich solange nicht gegeben, wie die Rechtsbeziehungen nach außen wegen des Vorhandenseins von Steuerschulden nicht vollständig abgewickelt worden sind.^[17]

Rz. 44

Die Gesellschafter der bürgerlich-rechtlichen Gesellschaft haften als Gesamtschuldner jeweils für die gesamte Schuld. Es steht dem FA frei, ob es einen oder einige Gesellschafter oder alle Gesellschafter in Anspruch nimmt und ob dieses jeweils für die gesamte Schuld geschieht.^[18] Wenn nur einer oder einige der Gesellschafter in Anspruch genommen werden, so muss das FA diese Ermessensentscheidung im Haftungsbescheid bzw. in den Haftungsbescheiden begründen.^[19]

Rz. 44a

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