Sonderbetriebsvermögen / 4 Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben

4.1 Begriff Sonderbetriebseinnahmen"

Die Vorschrift des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG verwendet den Begriff der Sonderbetriebseinnahmen nicht, sondern spricht von "Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat". Der Umfang der gewerblichen Einkünfte einer Mitunternehmerschaft ist aber in § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG mit den Gewinnanteilen und Sondervergütungen nicht abschließend umschrieben.

§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG enthält keine abschließende Regelung in dem Sinne, dass die Einkünfte des Mitunternehmers aus der Beteiligung nur aus dem Gewinnanteil und den Sondervergütungen bestehen. Der Begriff Sonderbetriebseinnahmen ist weiter gefasst. Zu den Sonderbetriebseinnahmen gehören zweifelsfrei die in § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG genannten Sondervergütungen. Gleiches gilt jedoch auch für alle anderen Erträge im Zusammenhang mit Sonderbetriebsvermögen. Zu den Sonderbetriebseinnahmen zählt daher z. B. auch der Erlös aus der Veräußerung von Sonderbetriebsvermögen.^[1]

Unerheblich dafür ist, ob das Wirtschaftsgut an einen fremden Dritten veräußert wird und damit aus dem Betriebsvermögen der Mitunternehmerschaft ausscheidet oder ob es an die Personengesellschaft zu fremdüblichen Bedingungen veräußert und somit als Gesellschaftsvermögen im Rahmen der Mitunternehmerschaft bleibt.^[2]

Bei Über- oder Unterpreisen können verdeckte Entnahmen oder Einlagen vorliegen. Eine Erfassung des Veräußerungserlöses als Sonderbetriebseinnahme kommt auch in Betracht, wenn das Wirtschaftsgut an einen anderen Mitunternehmer in dessen Sonderbetriebsvermögen veräußert wird.

Darüber hinaus können zu den Sonderbetriebseinnahmen aber auch z. B. Mieteinnahmen aus einem zum Sonderbetriebsvermögen II gehörenden fremdvermieteten Grundstück gehören.^[3]

Zu den Sonderbetriebseinnahmen gehören bei der GmbH & Co KG Ausschüttungen auf die zum Sonderbetriebsvermögen II gehörenden Anteile an der Komplementär-GmbH oder bei einer Betriebsaufspaltung die Gewinnausschüttungen der zum Sonderbetriebsvermögen II gehörenden Anteil an der Betriebs-GmbH.^[4]

Sonderbetriebseinnahmen sind persönliche Erträge eines Gesellschafters, die wirtschaftlich durch seine Beteiligung an der Personengesellschaft bedingt sind. Sie schlagen sich in der Sonderbilanz als Entnahmen nieder, wenn sie in das Privatvermögen fließen.

Hinweis

Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben setzen nicht das Vorliegen einer Sonderbilanz voraus

Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben setzen nicht das Vorliegen von Sonderbetriebsvermögen voraus, sondern können auch in anderem Zusammenhang entstehen. Sonstige Erträge und Aufwendungen sind, wie das Beispiel der Tätigkeitsvergütungen beweist, als Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben zu erfassen, wenn sie durch die Beteiligung an der Personengesellschaft veranlasst sind.^[5]

[1] BFH, Urteil v. 6.11.1981, IV R 182/77, BStBl 1981 II S. 220; BFH, Urteil v. 19.3.1981, IV R 39/78, BStBl 1981 II S. 731.

[2] BFH, Urteil v. 31.3.1977, IV R 54/72, BStBl 1977 II S. 731; BFH, Urteil v. 26.4.2012, IV R 44/09, BStBl 2013 II S. 142 Rn. 23.

[3] BFH, Urteil v. 15.1.1981, IV R 76/77, BStBl 1981 II S. 314 bei Vermietung eines Grundstücks an einen Dritten mit der Maßgabe zur Weitervermietung an die Personengesellschaft.

[4] BFH, Urteil v. 4.12.2014, IV R 28/11, BFH/NV 2015 S. 495 Rn. 29; BFH, Urteil v. 3.8.2022, IV R 16/19, BFH/NV 2023 S. 120 Rn. 40

[5] BFH, Urteil v. 9.11.1988, I R 191/84, BStBl 1989 II S. 343.

4.2 Begriff "Sonderbetriebsausgaben"

Unter Sonderbetriebsausgaben versteht man Aufwendungen des einzelnen Gesellschafters, die durch seine Beteiligung an der Personengesellschaft oder durch sein Sonderbetriebsvermögen oder durch Sondervergütungen i. S. d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG veranlasst sind.^[1] Diese Aufwendungen gehen in eine Sonderbilanz ein und mindern den Gewinnanteil des Gesellschafters und damit den Gesamtgewinn der (bilanzierenden) Personengesellschaft prinzipiell in dem Wirtschaftsjahr, in dem sie entstehen.^[2]

Zu den Sonderbetriebsausgaben gehören Aufwendungen, die durch die Mitunternehmerstellung veranlasst sind, unabhängig davon, ob sie im Zusammenhang Sonderbetriebsvermögen I oder II oder im Zusammenhang der Mehrung/Erhaltung/Förderung des gemeinschaftlichen Vermögens (z. B. Refinanzierung einer Einlage) stehen.^[3] Zu den Sonderbetriebsausgaben gehört neben sofort abziehbaren Aufwendungen auch periodisierter Aufwand, z. B. die AfA für ein zum Sonderbetriebsvermögen gehörendes Wirtschaftsgut.

Der Steuerpflichtige kann grundsätzlich frei entscheiden, welche Aufwendungen er für seinen Betrieb tätigen will. Die Höhe der Aufwendungen, ihre Notwendigkeit, ihre Üblichkeit und ihre Zweckmäßigkeit sind für die Anerkennung als Betriebsausgaben (und damit auch als Sonderbetriebsausgaben) grundsätzlich ohne Bedeutung.^[4]

[1] BFH, Urteil v. 9.11.1988, I R 191/84, BStBl 1981 II S. 343; BFH, Urteil v. 18.5.1995, IV R 46/94, BStBl 1996 II S. 295 Rn. 12.

[2] BFH, Urteil v. 27.1...