Teilwertabschreibung / 4 Nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens

4.1 Betroffene Wirtschaftsgüter und Dauer der Wertminderung

Zum nicht abnutzbaren Anlagevermögen gehören insbesondere Grund und Boden, Beteiligungen und andere Finanzanlagen, wenn sie dazu bestimmt sind, dauernd dem Betrieb zu dienen.^[1] Zu den nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern i. S. d. § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG des Anlagevermögens gehören vor also allem der Grund und Boden, Beteiligungen (beide im Gesetz genannt), andere Anteile an Kapitalgesellschaften im Anlagevermögen, andere Finanzanlagen (z. B. langfristige Geldanlagen, Darlehensforderungen), nicht abnutzbare bewegliche und immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens.

Die Wirtschaftsgüter des nichtabnutzbaren Anlagevermögens sind nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG grundsätzlich mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten (oder dem an deren Stelle anzusetzenden Wert), vermindert um Abzüge nach § 6b EStG und ähnliche Abzüge (modifizierte Anschaffungs- oder Herstellungskosten) zu bewerten. Ist der Teilwert auf Grund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, so "kann" dieser angesetzt werden.^[2]

Für die Wirtschaftsgüter des nichtabnutzbaren Anlagevermögens ist grundsätzlich darauf abzustellen, ob die Gründe für eine niedrigere Bewertung voraussichtlich anhalten werden.^[3] Ob eine Wertminderung bei nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens voraussichtlich andauern wird, richtet sich danach, ob aus Sicht des Bilanzstichtags mehr Gründe für ein Andauern der Wertminderung sprechen, als dagegen.^[4]

[1] R 6.1 Abs. 1 Satz 6 EStR 2012.

[2] § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG.

[3] BMF, Schreiben v. 2.9.2016, BStBl 2016 I S. 995 Rn. 11.

[4] BFH, Urteil v. 23.4.2009, IV R 62/06, BStBl 2009 II S. 778 Rn. 24; BFH v. 9.9.2010, IV R 38/08, BFH/NV 2011 S. 423 Rn. 17; BFH, Urteil v. 23.19.2019, VI R 9/17, BFH/NV 2020 S. 191 Rn. 24.

4.2 Grund und Boden

In Bezug auf den Grund und Boden gibt es keine allgemeingültigen Fristen für die erforderliche Dauer der Wertminderung; maßgebend sind vielmehr die prognostischen Möglichkeiten zum Bilanzstichtag unter Berücksichtigung des die Wertminderung auslösenden Moments.^[1]

Das BMF^[2] hat 2 Beispielsfälle zu Grundstücken gebildet, die

• wegen der Verseuchung mit Altlasten bzw.

• wegen allgemein gefallener Bodenpreise in ihrem Wert gemindert sind.

[1] BFH, Urteil v. 23.19.2019, VI R 9/17, BFH/NV 2020 S. 191 Rn. 24.

[2] BMF, Schreiben v. 2.9.2016, BStBl 2016 I S. 995 Rn. 12, 13.

4.2.1 Grundstücke mit Altlasten

Altlasten berechtigen bei voraussichtlich dauernder Wertminderung zur Vornahme einer Teilwertabschreibung.^[1] Die Finanzverwaltung^[2] bejaht die Möglichkeit einer Teilwertabschreibung bei Grundstücken, die Altlasten aufweisen, bei denen jedoch mangels akuter Umweltgefährdung keine sofortige Beseitigung der Altlasten erforderlich ist. In diesem Fall kann aus der Sicht am Bilanzstichtag von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung des Grundstücks auszugehen sein. Wird die Altlast später beseitigt und erhöht sich dementsprechend der Wert des Grundstücks, ist eine Zuschreibung bis höchstens zu den ursprünglichen Anschaffungskosten vorzunehmen.

Eine Teilwertabschreibung schließt die Bildung einer zusätzlichen Rückstellung wegen der Sanierungsverpflichtung grundsätzlich nicht aus.^[3] An der für die Teilwertabschreibung erforderlichen Dauerhaftigkeit der Wertminderung fehlt es allerdings, wenn eine erfolgreiche Sanierung zu erwarten ist.^[4] ist. Das ist der Fall, wenn die Sanierungsverpflichtung am Bilanzstichtag schon konkret bestand.

Bei umweltbelasteten Grundstücken, bei denen die Voraussetzungen einer Rückstellungsbildung (noch) nicht vorliegen, weil z. B. eine Inanspruchnahme durch die Umweltbehörde am Bilanzstichtag noch nicht droht, kann eine Teilwertabschreibung eine Rückstellung ersetzen. Ist hingegen eine Rückstellung zulässig, scheidet eine Teilwertabschreibung jedoch aus, soweit die Sanierung zu einer Werterholung des Grundstücks führen wird.^[5]

[1] BFH, Urteil v. 19.10.1993, VIII R 14/92, BStBl 1993 II S. 891 Rn. 36.

[2] BMF, Schreiben v. 2.9.2016, BStBl 2016 I S. 995 Rn. 12.

[3] BFH, Urteil v. 19.11.2003, I R 77/01, BStBl 2010 II S. 482 Rn. 26 ff.; Schmidt/Kulosa, EStG, 43. Aufl. 2023, § 6 Rn. 273; Strahl, BeSt 2004 S. 4.

[4] BMF, Schreiben v. 11.5.2010, BStBl 2010 I S. 495 Rn. 9; dieses Schreiben ist weiterhin anzuwenden, BMF, Schreiben v. 15.3.2024, Anlage 1 Nr. 620, BStBl 2024 I S. 450. Schmidt/Kulosa, EStG, 43. Aufl. 2023, § 6 Rn. 273; Strahl, BeSt 2004 S. 4

[5] BMF, Schreiben v. 11.5.2010, BStBl 2010 I S. 495 Rn. 9; Rätke, BBK 2016 S. 987, Tz. 12.

4.2.2 Prinzipiell keine Teilwertabschreibung bei marktbedingten Preisschwankungen

In ihrem 2. Beispiel äußert sich die Finanzverwaltung zur Teilwertabschreibung wegen voraussichtlich dauernder Wertminderung bei marktbedingten Preisschwankungen.^[1]

Die Finanzverwaltung schließt bei Grundstücken den Eintritt voraussichtlich dauernder Wertminderungen weitgehend aus, weil "Immobilienpreise marktbedingten Schwankungen" unterliegen.^[2] Der Beurteilung ist nach einer in der Literatur vertretenen Auffassung in dieser Allgemeinheit nicht zuzustimmen. Die Wertminderung kann danach z. B. dauerhaft sein, wenn die Bodenrichtwerte unter den Buchwert gesunken sind.^[3]

Eine...