V Laufender Geschäftsbetrieb der GmbH & Co. KG – Steuerr ... / 2.1.3 Feststellung der Einkünfte

2.1.3.1 Einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung

Rz. 493

Die GmbH & Co. KG wird, obgleich an ihr eine Kapitalgesellschaft beteiligt ist, einkommensteuerlich als Personengesellschaft behandelt. Der Einkommen- und Körperschaftsteuer unterliegen die einzelnen Gesellschafter, und zwar die natürlichen Personen – also in der Regel die Kommanditisten – der Einkommensteuer, die Kapitalgesellschaft – also in der Regel die Komplementärin – der Körperschaftsteuer. Die Personengesellschaft ist insoweit nicht selbstständiges Steuersubjekt, vielmehr wird die Teilhaberschaft an ihr als selbstständiger Gewerbebetrieb jedes einzelnen Mitunternehmers angesehen. Die einheitliche Bilanz des Unternehmens ist steuerlich nur eine Zusammenfassung der an sich für jeden einzelnen Mitunternehmer besonders aufzustellenden Bilanz. Es werden jedoch nicht Einzelbilanzen erstellt, sondern für die Gesellschaft insgesamt eine einheitliche Bilanz. Demgemäß wird auch der Gewinn der GmbH & Co. KG einschließlich des auf die GmbH entfallenden Gewinnanteils nach § 180 AO einheitlich (für alle beteiligten Gesellschafter) und gesondert (unabhängig von allen anderen in den Personen der Gesellschafter liegenden steuerlich relevanten Merkmalen) festgestellt. Bei einer solchen Feststellung der Einkünfte der Gesellschafter aus einer Personengesellschaft müssen auch die betrieblichen Sondereinnahmen und Sonderaufwendungen jedes Gesellschafters, die im Abschluss der Personengesellschaft noch nicht erfasst sind, im Rahmen einer einheitlichen Gewinnfeststellung berücksichtigt werden. Hierzu gehören auch die Gewinnausschüttungen der GmbH an einen Gesellschafter, der gleichzeitig Kommanditist der Personengesellschaft ist.^[1] Im Rahmen dieser einheitlichen Erklärung erfolgt sodann die Feststellung der auf den einzelnen Gesellschafter entfallenden Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Diese unterliegen gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 2 EStG i. V. m. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG bei den natürlichen Personen der Einkommensteuer, während die GmbH ihren Gewinnanteil und etwa außerhalb der GmbH & Co. KG anfallende Einkünfte der Körperschaftsteuer zu unterwerfen hat. Im Übrigen richtet sich die Ermittlung und Besteuerung des Gewinns der GmbH & Co. KG nach den allgemeinen, für Personengesellschaften geltenden Regeln.

In dem gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellungsverfahren sind aus Gründen der Richtigkeit, der Rechtssicherheit und der Gleichbehandlung auch Feststellungen zu treffen, die nur für einzelne Gesellschafter von Bedeutung sind (personenbezogene Steuervergünstigung), soweit es sich um die Feststellung von Besteuerungsgrundlagen handelt, die im Zusammenhang mit der Beteiligung stehen. Zu diesen gesonderten und einheitlich festzustellenden Voraussetzungen gehörte z. B. auch die Feststellung, in welchem Umfang in den Einkünften i. S. d. § 23 Nr. 2 BerlinFG einer GmbH & Co. KG Einkünfte der Steuerermäßigung nach § 21 BerlinFG unterliegen. Das gilt auch dann, wenn die Höhe der Steuerermäßigung noch nicht festgestellt werden kann, weil diese von der Erfüllung weiterer, vom Wohnsitz-Finanzamt festzustellender Voraussetzungen abhängig ist.^[2]

An vorstehenden Grundsätzen ändert sich nichts, wenn an der die Einkünfte beziehenden Untergesellschaft eine Obergesellschaft (doppelstöckige Personengesellschaft) mit Gesellschaftern beteiligt ist, bei denen hinsichtlich der Einkünfte personenbezogene Steuervergünstigungen in Betracht kommen. Zwar ist für die Obergesellschaft ein selbstständiges Gewinnfeststellungsverfahren durchzuführen. Soweit aber der Tatbestand einer personenbezogenen Steuervergünstigung auf der Ebene der Untergesellschaft verwirklicht wird, ist die Erfüllung dieser Voraussetzung in dem für die Untergesellschaft durchzuführenden Gewinnfeststellungsverfahren festzustellen. Werden gegen den Feststellungsbescheid der Untergesellschaft Einwendungen erhoben, die die Voraussetzungen für eine ermäßigte Besteuerung der Einkünfte bei einem Gesellschafter betreffen, so ist dieser Gesellschafter notwendig beizuladen, wenn er nicht selbst Kläger ist. Gesellschafter der Untergesellschaft ist die Obergesellschaft; daher ist die Obergesellschaft beiladungsfähig, denn sie ist klagebefugt.^[3]

Im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte ist auch über die Frage zu entscheiden, ob eine Umqualifizierung der Einkünfte in Betracht kommt. Ist z. B. die GmbH & Co. KG vermögensverwaltend tätig, bestimmt sich die Art der Einkünfte eines betrieblich beteiligten Gesellschafters indessen nicht nach der Tätigkeit der Gesellschaft, sondern nach der Art der betrieblichen Einkünfte des Gesellschafters. Es liegt eine sog. Zebra-Gesellschaft vor, d. h. eine Gesellschaft, deren Beteiligte unterschiedliche Arten von Einkünften aus der Beteiligung erzielen. Ist daher eine gewerblich geprägte Personengesellschaft an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft beteiligt, so sind die Einkünfte der Obergesellschaft im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung für die (vermögensverwaltende) Untergesellschaft in gewerbliche ...