V Laufender Geschäftsbetrieb der GmbH & Co. KG – Steuerr ... / 2.1.4 Besteuerung der Einkünfte bei den Kommanditisten

2.1.4.1 Angemessene Gewinnanteile

Rz. 501

Die Kommanditisten, soweit es sich um natürliche Personen handelt, unterliegen mit ihren Einkünften aus der Mitunternehmerschaft der Einkommensteuer. Die Höhe der Einkünfte wird, wie weiter oben erläutert, durch die einheitliche Gewinnfeststellung der GmbH & Co. KG ermittelt. Diese Einkünfte stellen für den Gesellschafter, unabhängig davon, ob sich die Beteiligung in einem Betriebsvermögen oder einem Privatvermögen befindet, Einkünfte aus Gewerbebetrieb dar, die in seiner persönlichen Einkommensteuererklärung dementsprechend zu deklarieren sind.

In den Fällen, in denen die Kommanditisten gleichzeitig an der Komplementär-GmbH beteiligt sind und die GmbH Ausschüttungen vornimmt, stellen diese Ausschüttungen bei den Gesellschaftern Einkünfte aus Gewerbebetrieb, nicht Einkünfte aus Kapitalvermögen dar. Sie sind als Sonderbetriebseinnahmen bei der Ermittlung der gewerblichen Einkünfte des Kommanditisten im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der KG zu erfassen (und erhöhen den Gesamtgewinn der Kommanditgesellschaft).^[1]

Sind nicht die Gesellschafter (Kommanditisten) persönlich, sondern ist die KG an der Komplementär-GmbH beteiligt, so gehören nach dem BFH-Urteil v. 22.11.1995^[2]"die Gewinnausschüttungen der GmbH ebenso wie die anzurechnende Körperschaftsteuer^[3] und die Kapitalertragsteuer zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i. V. m. § 20 Abs. 3 EStG), die den Gesellschaftern (Mitunternehmern) nach Maßgabe ihrer Beteiligung zuzurechnen sind. Es ist nicht möglich, diese Beträge durch eine gesellschaftsrechtliche Abrede abweichend von dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel zu verteilen".

[1] Vgl. BFH, Urteil v. 5.12.1979, I R 184/76, FR 1980, 222.

[2] Vgl. BFH, Urteil v. 22.11.1995, I R 114/94, GmbHR 1996, 384.

[3] Bei Anwendung des zum 31.12.2000 geltenden Anrechnungsverfahrens.

2.1.4.2 Verdeckte Gewinnausschüttungen

Rz. 502

Die im Verfahren der einheitlichen Gewinnfeststellung mit zu behandelnde verdeckte Gewinnausschüttung^[1] hat aber neben der körperschaftsteuerlichen Seite^[2] auch eine die Kommanditisten betreffende einkommensteuerliche Seite. Werden ihre Gewinnanteile fiktiv zugunsten der GmbH gemindert, so ist damit entschieden, dass die GmbH fiktiv mehr hätte erhalten müssen, sie also zugunsten der Kommanditisten auf einen Teil ihres Gewinns verzichtet und ihn an diese ausgeschüttet hat und dieser Gewinn an die Kommanditisten, die ihn auch effektiv erhalten haben, geflossen ist. Die Kommanditisten erhalten insgesamt die vereinbarten Gewinnanteile.

Bei der GmbH & Co. KG liegen also 2 Vorgänge vor, nämlich zunächst die eigentliche, für das Verfahren der einheitlichen Gewinnfeststellung typische Korrektur der Verteilung des Gewinns auf die Gesellschafter, die zu fiktiven Gewinnanteilen führt, und sodann die wegen des Instituts der verdeckten Gewinnausschüttung notwendige Beurteilung der tatsächlichen Zuflüsse, die von Hause aus in die Veranlagungsverfahren gehört.

Der BFH weist ausdrücklich darauf hin, dass der den korrigierten, niedrigeren Gewinnanteil des Kommanditisten übersteigende Teil seines Gewinns nicht zu den Einkünften aus Kapitalvermögen, sondern zum gewerblichen Gewinn gehört, der schon bei der einheitlichen Gewinnfeststellung der KG mitzuerfassen ist. Denn die verdeckte Gewinnausschüttung fließt dem Kommanditisten aufgrund seines Anteils an der GmbH zu, der zum Sonderbetriebsvermögen des Kommanditisten und damit zum Betriebsvermögen der KG gehört.

[1] Siehe Rn. 488.

[2] Siehe Rn. 515.

2.1.4.3 Verlustabzug, Verlustvortrag

Rz. 503

Zu beachten ist § 15a EStG.^[1] Danach "darf der einem Kommanditisten zuzurechnende Anteil am Verlust der KG weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden, soweit ein negatives Kapitalkonto des Kommanditisten entsteht oder sich erhöht. Soweit hiernach der Verlustausgleich ausgeschlossen ist, kann der Verlust auch nicht im Wege des Verlustabzugs nach § 10d EStG durch Verlustrücktrag oder Verlustvortrag berücksichtigt werden".^[2] Die auf diese Weise steuerlich nicht wirksamen Verluste werden vorgetragen und sind mit späteren Gewinnen aus ebendieser KG-Beteiligung zu verrechnen (verrechenbare Verluste).

[1] Vgl. Rn. 474 ff.

[2] Siehe auch Bordewin, BB 1980, 1037.

2.1.4.4 Entnahme von Wirtschaftsgütern aus dem Gesamthandsvermögen der GmbH & Co. KG

Rz. 504

Zur Frage der Zurechnung des Entnahmegewinns bei Übertragung eines Wirtschaftsguts, z. B. eines Grundstücks auf einen Personengesellschafter, nimmt der BFH im Urteil v. 28.9.1995^[1] wie folgt Stellung:

„Wird ein Wirtschaftsgut aus dem Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft mit Zustimmung aller Gesellschafter derart entnommen, dass es in das Eigentum nur eines Gesellschafters gelangt, so wird der Wert des entnommenen Wirtschaftsgutes regelmäßig allein dem Kapitalkonto des begünstigten Gesellschafters belastet. Auf diese Weise wird sichergestellt, dass die Entnahme später gegenüber den anderen Gesellschaftern ausgeglichen wird. Der laufende Gewinn wird hiervon in der Regel nicht beeinflusst, solange das entnommene Wirtschaftsgut keine stillen Reserven enthält.

Ent...