ZAP 23/2015, Steuerhinterziehung (§ 370 AO) / a) Steuerlich erhebliche Angaben

Die betreffenden Angaben sind dann steuerlich erheblich, wenn sie eine steuerrechtliche Subsumtion beeinflussen (BGH, Urt. v. 27.9.2002 – 5 StR 97/02, wistra 2003, 20). Nach § 40 AO sind deshalb grundsätzlich auch deliktische Einkünfte steuerlich erheblich. Demgegenüber sind falsche Angaben zu nicht steuerbaren Vorgängen nicht strafbar.

Beispiel:

Das Verschweigen eines nach § 2 Abs. 1 EStG nicht steuerbaren Lottogewinns ist demzufolge strafrechtlich nicht relevant; die Nichtangabe der daraus später resultierenden Zinseinnahmen jedoch schon (Kapitaleinkünfte gem. § 20 EStG).

Die "gemachten" Angaben müssen sich auf Tatsachen beziehen. Tatsachen sind – im Gegensatz zu den aus ihnen gezogenen Schlussfolgerungen – reale Fakten der Innen- oder Außenwelt. Keine Tatsachen sind grundsätzlich die ihr Vorliegen beweisenden Beweismittel, z.B. eine Fachbuchquittung. Im Steuerrecht ist die Erfüllung formeller Nachweispflichten allerdings nicht selten gleichzeitig materiell-rechtliche Voraussetzung für die steuerliche Berücksichtigung eines Sachverhalts, z.B. Vorlage ordnungsgemäßer Bewirtungsbelege (§ 4 Abs. 5 Nr. 2 S. 2, S. 3 EStG), zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung mit gesondertem Steuerausweis (§§ 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, 14 UStG). Die Rechtsprechung (BGH, Urt. v. 15.11.1994 – 5 StR 237/94, wistra 1995, 69) geht bei der steuerlichen Geltendmachung eines Sachverhalts trotz Nichterfüllen der betreffenden Formalien daher von strafrechtlicher Tatbestandsmäßigkeit aus. Wenn das Steuergesetz die Einhaltung bestimmter formeller Voraussetzungen zur materiell-rechtlichen Anspruchsvoraussetzung erhebt, ist kein Grund für eine Differenzierung zwischen sachlichen und formellen Voraussetzungen ersichtlich (Rolletschke/Kemper, § 370 Rn. 68).

Tatsachenbehauptungen sind auch abzugrenzen von bloßen Rechtsansichten. Im Besteuerungsverfahren stellt sich insbesondere bei der Abgabe von Steuererklärungen allerdings das Problem, dass rechtliche Wertungen und Tatsachen so miteinander verwoben sind, dass die durch den Steuerpflichtigen vorgenommenen rechtlichen Wertungen Umfang und Inhalt seiner Tatsachenmitteilungen bestimmen. So enthält eine Zahleneintragung häufig eine Vielzahl von Subsumtionen, die der Finanzbehörde aufgrund der komprimierten Darstellung nicht im Einzelnen offengelegt werden (vgl. BGH, Urt. v. 10.11.1999 – 5 StR 221/99, wistra 2000, 137). Rechtsprechung und h.M. (vgl. BGH, Urt. v. 10.11.1999 – 5 StR 221/99, wistra 2000, 137; Rolletschke/Kemper, § 370 Rn. 76) stellen insoweit auf die Lehre vom typisierten Empfängerhorizont der Finanzverwaltung ab. Den Steuerpflichtigen trifft danach eine Offenbarungspflicht hinsichtlich derjenigen tatsächlichen Umstände, deren rechtliche Relevanz objektiv zweifelhaft ist. Diese Zweifelhaftigkeit besteht insbesondere dann, wenn die vom Steuerpflichtigen vertretene Auslegung oder Subsumtion – für den Veranlagungsbeamten nicht erkennbar – von der Rechtsprechung, den Richtlinien der Finanzverwaltung oder der regelmäßigen Verwaltungspraxis abweicht.

Hinweis:

Hält der Steuerpflichtige eine Rechtsanwendung der Verwaltung für falsch, ist er demzufolge gehalten, seine abweichende Rechtsauffassung offen vorzutragen und sie ggf. im Einspruchs- oder Klageverfahren zu erstreiten. Es steht ihm indes nicht zu, der Finanzbehörde eine auf eine Zahlenmitteilung reduzierte Rechtsansicht "vorzutragen", ohne die Verwaltung durch einen Hinweis in die Lage zu versetzen, sich mit diesem "Vortrag" auseinandersetzen zu können.