Das Entstehen der Betriebsaufspaltung zeigt verschiedene Rechtsfolgen, die mit Vor- und Nachteilen verbunden sein können, welche vor der bewussten Gestaltung in die Betriebsaufspaltung abgewogen werden sollten.
Vorteile der Betriebsaufspaltung können sein:
- Die Trennung von wertvollem Vermögen (z.B. Grundstücken) von dem eigentlichen Betrieb und die mit der Errichtung einer Kapitalgesellschaft verbundene Haftungsbeschränkung ermöglichen es, Risiken zu mindern.
- Eine Steuerersparnis kann sich bei der Betriebsaufspaltung durch die Abzugsfähigkeit der Geschäftsführergehälter und durch die Bildung einer Pensionsrückstellung bei der GmbH ergeben. Dadurch ist insb. eine Gewerbesteuerersparnis zu erzielen. Ertragsteuerliche Ersparnisse können sich bei der typischen Betriebsaufspaltung auch im Falle der Thesaurierung von Gewinnen im Betriebsunternehmen sowie durch den Körperschaftsteuersatz von 15 % und durch die Anrechnung der Gewerbesteuer nach § 35 EStG beim Besitzpersonenunternehmen ergeben.
- Durch die Vorschaltung des Besitzunternehmens in Form einer Personengesellschaft ermöglicht die Betriebsaufspaltung bei der Gewerbesteuer den Ansatz des Freibetrags nach § 11 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 GewStG i.H.v. 24.500 EUR. Bei der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung kann der Freibetrag doppelt in Anspruch genommen werden.
- Der Steuerpflichtige kann alle Vergünstigungen in Anspruch nehmen, die die Zugehörigkeit der Wirtschaftsgüter zum Betriebsvermögen voraussetzen, z.B. die Bildung von Rücklagen gem. § 6b EStG.
- Es besteht die Möglichkeit der Nutzung der Fremdorganschaft, d.h. die Übertragung von Aufgaben der Geschäftsführung und Vertretung auf einen Fremdgeschäftsführer.
- Die Mitbestimmung von Arbeitnehmern kann durch Aufteilung der Arbeitnehmer auf zwei rechtlich selbstständige Unternehmen vermieden oder gemindert werden.
- Oftmals sind erbrechtliche Gesichtspunkte für die Betriebsaufspaltung ausschlaggebend, z.B. wenn i.R.d. vorweggenommenen Erbfolge die Kinder zunächst nur an der Betriebskapitalgesellschaft beteiligt werden sollen oder wenn vorbereitet werden soll, dass weichende Erben bzw. die Witwe nur an dem Besitzunternehmen beteiligt sein soll.
Nachteile der Betriebsaufspaltung können sein:
- Höhere Beratungskosten und höherer Verwaltungsaufwand durch zusätzliche Gesellschaft.
- Gewinnausschüttungen der Betriebskapitalgesellschaft an die Besitzgesellschafter sind gewerbliche Einkünfte; infolgedessen finden der besondere Steuersatz i.H.v. 25 % nach § 32d EStG und der Sparerpauschbetrag keine Anwendung. Allerdings können die tatsächlichen Betriebsausgaben im Zusammenhang mit der Beteiligung geltend gemacht werden.
- Eine ihrer Art nach vermögensverwaltende Tätigkeit wird in eine gewerbliche Tätigkeit umqualifiziert und unterliegt der Gewerbesteuer.
- Die vermieteten Wirtschaftsgüter gehören zum Betriebsvermögen und sind daher steuerverstrickt.
- Ab 2008 sind zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Gewerbesteuer Entgelte für Geld- und Sachkapitalüberlassungen i.H.v. 25 % des Aufwandes hinzuzurechnen. Als Finanzierungsentgelte sind ein Fünftel der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens sowie die Hälfte der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, anzusetzen. Die Hinzurechnung ist unabhängig von der steuerlichen Behandlung beim Empfänger der Entgelte, d.h. unabhängig davon, ob die Entgelte beim Empfänger der Gewerbesteuer unterliegen oder nicht. Dadurch entsteht i.R.d. Betriebsaufspaltung regelmäßig eine anteilige Doppelbelastung mit Gewerbesteuer bezüglich der Miet- und Pachtentgelte. Lediglich bei der Höhe der Entgelte besteht ein gewisser Gestaltungsspielraum (Baumert/Schmidt-Leithof, DStR 2008, 888).
- Die Betriebsaufspaltung führt im Falle von Verlusten in einem der beiden Unternehmen zu einer höheren steuerlichen Belastung als bei einem einheitlichen Unternehmen, da die Verluste nicht mit den positiven Einkünften des anderen Unternehmens ausgeglichen werden können (mit Ausnahme bei bestehender Organschaft).
1. Rechtsfolgen bei Begründung der Betriebsaufspaltung
Die Rechtsfolgen der Begründung der Betriebsaufspaltung hängen im Wesentlichen von der Rechtsform ab.
Es wurde bereits dargelegt, dass die klassische Begründung der Betriebsaufspaltung mit der Übertragung von Wirtschaftsgütern auf eine Kapitalgesellschaft nunmehr gem. § 6 Abs. 6 S. 1 EStG als tauschähnlicher Vorgang dazu führt, dass die Übertragung von Wirtschaftsgütern auf das Besitzunternehmen zur Aufdeckung der stillen Reserven führt. Bei Kapitalgesellschaften ist zudem darauf zu achten, dass eine Veräußerung von Wirtschaftsgütern an eine Schwestergesellschaft, die nicht zu drittüblichen Konditionen erfolgt, eine verdeckte Gewinnausschüttung gem. § 8 Abs. 3 S. 2 KStG darstellen kann.
Hinweis:
Die Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs kann zwar handelsrechtlich als Abspaltung bzw. Ausgliederung gem. §§ 123 ff. UmwG ...