ZAP 5/2015, Die Selbstanzeige im Steuerstrafrecht / 3. Nachzahlungsumfang: Steuern und Hinterziehungszinsen

Die Nachzahlungspflicht umfasst die strafrechtlich verkürzten Steuern einschließlich Steuerzuschläge (Solidaritätszuschlag), nicht jedoch steuerliche Nebenleistungen i.S.d. § 3 Abs. 3 AO (z.B. Säumniszuschläge, Verspätungszuschläge, Stundungszinsen, Klein, AO, 12. Aufl., § 371 Rn. 86). Die Steuernachentrichtung muss nicht zwingend durch denjenigen erfolgen, der den wirtschaftlichen Vorteil aus der entsprechenden Steuerhinterziehung erlangt hat. Haben mehrere Tatbeteiligte Steuern hinterzogen, so beschränkt sich der jeweilige Nachzahlungsbetrag darauf, welche Beträge zugunsten des jeweiligen Tatbeteiligten hinterzogen wurden (von Briel/Ehlscheid, Steuerstrafrecht, 2. Aufl., § 2 Rn. 107).

Bei einer Steuerverkürzung auf Zeit bestimmt sich der Nachentrichtungsumfang nicht nach dem eingetretenen Verspätungsschaden, sondern nach der vollen Höhe der verkürzten Steuer (BGH, Urt. v. 17.3.2009 – 1 StR 627/08, BGHSt 53, 221 = wistra 2009, 355; Klein, AO, 12. Aufl., § 371 Rn. 84). Ergibt sich eine Steuerverkürzung i.S.d. § 370 Abs. 1, Abs. 4 S. 1 Hs. 1 AO nur durch die Anwendung des Kompensationsverbots (§ 370 Abs. 4 S. 3 AO), so ist im Ergebnis gar kein "Steuerschaden" eingetreten. Da dem Fiskus bei steuerehrlichem Verhalten keine weiteren Beträge zugeflossen wären, würde es keinen Sinn ergeben, eine weitergehende Steuernachentrichtung zur Erlangung der Straffreiheit zu verlangen.

Ist der Selbstanzeigeerstatter wirtschaftlich nicht dazu in der Lage, die Steuern nachzuentrichten (Unvermögen), geht dies zu seinen Lasten. Die fristgerechte Nachentrichtung ist objektive Bedingung der Strafaufhebung (BGH, Beschl. v. 20.5.2010 – 1 StR 577/09, BGHSt 55, 180 = wistra 2010, 304; Rolletschke/Kemper, Steuerstrafrecht, Loseblatt, § 371 Rn. 364).

Seit dem 1.1.2015 ist für eine wirksame Selbstanzeige auch die Zahlung der auf die Steuerstraftaten entfallenden Hinterziehungszinsen (unter Anrechnung der § 233a AO-Zinsen) vorgeschrieben. Indem § 371 Abs. 3 AO auf § 371 Abs. 1 AO bezogen und die Nacherklärungspflicht aufgrund der starren zehnjährigen Mindestfrist (§ 371 Abs. 1 S. 2 AO) von der Frage der Strafverfolgungsverjährung unabhängig gemacht worden ist, ist nach dem Willen des Gesetzgebers (BT-Drucks. 18/3439, S. 6) auch bei einfachen Steuerhinterziehungen für zehn Jahre Steuern nachzuzahlen und zu verzinsen. Insofern müssen auch für bereits strafrechtlich verjährte Steuerstraftaten, die aber innerhalb der starren Zehnjahresfrist des § 371 Abs. 1 S. 2 AO liegen, Steuern nebst Hinterziehungszinsen nachgezahlt werden, um Straffreiheit nach § 371 AO zu erlangen (BT-Drucks. 18/3439, S. 6; Rübenstahl WiJ 2014, 190).

Hinweis:

Die Pflicht zur Zahlung von Hinterziehungszinsen gilt nach § 371 Abs. 3 S. 2 AO nicht bei Selbstanzeigen im Zusammenhang mit Umsatzsteuervoranmeldungen und Lohnsteueranmeldungen (vgl. § 371 Abs. 2a AO). Gleiches gilt für die bußgeldrechtliche Selbstanzeige nach § 378 Abs. 3 AO.