ZAP 5/2015, Die Selbstanzeige im Steuerstrafrecht / VIII. Absehen von Strafe (§ 398a AO)

Soweit Straffreiheit nach § 371 AO nur deswegen nicht eintritt, weil ausschließlich die Sperrtatbestände nach § 371 Abs. 2 Nr. 3 und Nr. 4 AO vorliegen, kann der Steuerpflichtige dennoch ein Absehen von der Strafverfolgung durch Zahlung eines Zuschlags nach § 398a AO erreichen ("Selbstanzeige zweiter Klasse"). Neben den nach § 371 Abs. 2 Nr. 3 AO (25.000 EUR-Grenze) gesperrten Selbstanzeigen ist der Anwendungsbereich des § 398a AO damit auch auf Fälle des neu eingeführten § 371 Abs. 2 Nr. 4 AO (besonders schwere Fälle) erweitert worden. Daneben ist der ursprüngliche 5 %-ige Zuschlag nun nach Hinterziehungsbeträgen und Zuschlagsstufen gestaffelt und beträgt 10 % (Hinterziehungsbetrag bis 100.000 EUR), 15 % (Hinterziehungsbetrag übersteigt 100.000 EUR bis 1 Mio. EUR) bzw. 20 % (Hinterziehungsbetrag übersteigt 1 Mio. EUR) der hinterzogenen Steuer. § 398a AO gilt nunmehr ausdrücklich für den "an der Tat Beteiligten", womit der bisherige Streit, ob Teilnehmer erfasst sind, eindeutig entschieden worden ist (so schon LG Aachen Beschl. v. 4.8.2014 – 86 Qs 11/14, wistra 2014, 493; Klein/Jäger, AO, 12. Aufl., § 398a Rn. 50 ff.). Wie in § 371 Abs. 3 AO sieht § 398a Abs. 1 Nr. 1 AO nunmehr – neben der Steuernachentrichtung – auch eine Zahlungspflicht für Hinterziehungszinsen vor.

Eine weitere Klarstellung hat der Gesetzgeber bei der Berechnung des Zuschlags vorgenommen. Nach § 398a Abs. 2 AO gilt für die Berechnung des insoweit relevanten Hinterziehungsbetrags das Kompensationsverbot des § 370 Abs. 4 AO, womit etwa Vorsteuerbeträge den hinterzogenen USt-Betrag nicht mindern. Damit schließt sich der Gesetzgeber der schon bisher h.L. an (AG Stuttgart Urt. v. 10.7.2013 – 23 Cs 147 Js 95252/12, PStR 2013, 310; Roth NZWiSt 2012, 174; a.A. Rolletschke/Jope NZWiSt 2014, 259).

§ 398a AO kommt – wie bisher – kein Strafklageverbrauch zu, da eine dem § 153a Abs. 1 S. 5 StPO vergleichbare Regelung weiterhin fehlt (Joecks DStR 2014, 2261; Thonemann-Micker/Kanders DB 2014, 2125; Schwartz PStR 2015, 37; a.A. Erb/Erdel NZWiSt 2014, 327). Lediglich "vorbeugend" hat der Gesetzgeber in § 398a Abs. 3 AO eine Klarstellung vorgenommen und eine umfassende Wiederaufnahmemöglichkeit kodifiziert.

Zuschlagszahlungen, die die Rechtsfolge (Verfahrenseinstellung) des § 398a Abs. 1 AO nicht herbeiführen (etwa Teilzahlungen, verfristete Zahlungen) werden nach § 398a Abs. 4 S. 1 AO nicht erstattet, können jedoch vom Gericht auf eine "wegen Steuerhinterziehung" verhängte "Geldstrafe" angerechnet werden (§ 398a Abs. 4 S. 2 AO). Eine Anrechnung auf Freiheitsstrafen, Bewährungsauflagen oder Geldauflagen nach § 153a StPO ist nach diesem Wortlaut wohl ausgeschlossen. Auch eine Anrechnung auf Geldstrafen die wegen anderer Delikte ausgeworfen wurden, ist nach dem Wortlaut nicht möglich.