ZAP 6/2020, Steuerrecht und Gesellschaftsrecht: Grundlag ... / VII. Verlustabzug und § 8c KStG

Da Körperschaften mit ihrem Einkommen dem KStG unterliegen, ergibt sich im Fall von Verlusten (ausführlich zum Verlustabzug und zu § 8c KStG Suchanek/Rüsch, DStZ 2014, 419) auch die Möglichkeit eines sog. körperschaftsteuerlichen Verlustvortrags (§ 8 Abs. 1 KStG i.V.m. § 10d EStG). Entsprechendes gilt im Bereich des Gewerbesteuerrechts für einen gewerbesteuerlichen Fehlbetrag (vgl. § 10a GewStG). Der Verlustvortrag bleibt so lange erhalten, wie die Körperschaft zivilrechtlich existiert. Die zivilrechtliche Existenz endet entweder nach abgeschlossener Liquidation und Austragung aus dem entsprechenden Register oder bei Umwandlungsfällen für den sog. übertragenden Rechtsträger (z.B. durch Verschmelzung bzw. Aufspaltung). Bei einer natürlichen Person endet die Rechtsfähigkeit mit deren Tod. Nach einer Entscheidung des Großen Senats des BFH (Beschl. v. 17.12.2007 – GrS 2/04, DStR 2008, 545) ist ein Verlustabzug nach § 10d EStG nicht (mehr) vererblich. Da Körperschaften keines natürlichen Todes sterben können, bleiben Verlustvorträge grds. auch dann erhalten, wenn die Körperschaft ihren Geschäftsbetrieb bzw. ihre Tätigkeit eingestellt hat. So ist es aus Sicht eines Steuerpflichtigen interessant, einen entsprechenden Verlustmantel (Kapitalgesellschaft mit Verlustvortrag) zu erwerben, weil dann nach einer entsprechenden Aktivierung des "Mantels" und dem Erzielen von Gewinnen ein steuerpflichtiges Einkommen erst nach Verrechnung der Gewinne mit dem Verlustvortrag entstünde. Dem will der Gesetzgeber mit der Regelung des § 8c KStG entgegenwirken, die allerdings zu pauschal an einen Anteilserwerb von mehr als 25 % (§ 8c Abs. 1 S. 1 KStG a.F.) bzw. mehr als 50 % (§ 8c Abs. 1 S. 2 KStG a.F.) anknüpfte (sog. schädlicher Beteiligungserwerb).

Das BVerfG hat mit Beschl. v. 29.3.2017 § 8c Abs. 1 S. 1 KStG a.F. in allen bis zum VZ 2016 bestehenden Formen für verfassungswidrig erklärt (BVerfG, Beschl. v. 29.3.2017 – 2 BvL 6/11, BGBl I 2017, S. 1289; s. auch Hey in Tipke/Lang, 23. Aufl. 2018, § 11 Rn 59 ff.). Hierauf musste der Gesetzgeber reagieren und hat durch das Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 11.12.2018 (BGBl I, S. 2338) § 8c Abs. 1 S. 1 KStG a.F. rückwirkend für alle Veranlagungszeiträume ab 2008 gestrichen. Stattdessen gilt rückwirkend für alle Veranlagungszeiträume ab 2008 § 8c Abs. 1 S. 1 KStG n.F., nach dem es bei einem schädlichen Beteiligungserwerb von mehr als 50 % zu einem vollständigen Verlustuntergang kommt. Offengeblieben ist, ob bereits ein mehr als 50 %-iger Anteilserwerb ausreicht, um nach Abs. 1 S. 2 a.F. (entspricht Abs. 1 S. 1 n.F.) den Untergang des gesamten Verlustvortrags zu rechtfertigen, weshalb auch dies bereits Gegenstand eines erneuten Vorlagebeschlusses ist (FG Hamburg, Beschl. v. 29.8.2017 – 2 K 245/17, DStR 2017, 2377).