ZErb 01/2009, Auswirkungen des Erbschaftsteuerreformgesetzes auf die Unternehmensnachfolge

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Trotz zum Teil massiver Kritik ist das Gesetz zur Reform des Erbschaftsteuer- und Bewertungsrechts (Erbschaftsteuerreformgesetz – ErbStRG)^[2] zum 1.1.2009 in Kraft getreten. Für den Bereich der familieninternen Unternehmensnachfolge bringt das neue Recht tief greifende Änderungen, auf die sich die Beratungspraxis ohne die ursprünglich angekündigte Vorlaufzeit einstellen muss. Der Beitrag untersucht die wesentlichen Änderungen mit ihren Auswirkungen auf die Gestaltungsmöglichkeiten und Beratungserfordernisse für den Übergang unternehmerischen Vermögens unter Lebenden und von Todes wegen.

[2] BR-DS 888/08 vom 28.11.2008; vgl. auch DStR 2008, Beihefter zu Heft 51–52/2008, 101.

A. Rechtsentwicklung

Der Kreis hat sich geschlossen – zumindest vorläufig. Eröffnet wurde er durch die Vorlageentscheidung des BFH vom 22.5.2002^[3]. Aufbauend auf der Festlegung zur Unternehmensnachfolge im Koalitionsvertrag zwischen CDU, CSU und SPD vom 11.11.2005 reagierte der Gesetzesverfasser zunächst mit dem Entwurf des Gesetzes zur Erleichterung der Unternehmensnachfolge (UntErlG) vom 25.10.2006.^[4] Nach der Veröffentlichung der Entscheidung des BVerfG vom 7.11.2006 am 31.1.2007^[5] erwies sich die Konzeption dieses Gesetzesentwurfs als überholt.^[6] Am 25.5.2007 fasste der Bundestag im Zusammenhang mit der Unternehmensteuerreform die Entschließung, die Erbschaftsteuer nicht zu "beerdigen", sondern das neue BewG und ErbStG im Rahmen einer bundeseinheitlichen Regelung rechtzeitig vor dem 31.12.2008 in Kraft treten zu lassen.^[7] Das Bundeskabinett stimmte am 11.12.2007 dem Entwurf eines Gesetzes zur Reform des Erbschaftsteuer- und Bewertungsrechts zu,^[8] der am 28.1.2008 veröffentlicht wurde.^[9] In seiner Sitzung vom 15.2.2008 hat der Bundesrat umfassende Änderungswünsche hierzu angemeldet.^[10]

Bereits in den Stellungnahmen im Vorfeld der öffentlichen Anhörung vom 5.3.2008 und in der Anhörung vor dem Finanzausschuss selbst wurde deutliche Kritik an dem Entwurf laut.^[11] Wegen der bayerischen Landtagswahlen verzögerte sich die zweite und dritte Lesung im Bundestag. Auf der Grundlage der am 6.11.2008 zwischen den Fraktionen der CDU/CSU und SPD vereinbarten Änderungen, die am 11.11.2008 erschienen ("November-Einigung"), billigte der Deutsche Bundestag am 25.11.2008 den Entwurf, dem der Bundesrat am 5.12.2008 mit den Stimmen des Landes Hessen zustimmte.^[12] Trotz der von renommierten Verfassungs- und Steuerrechtlern vorgebrachten Zweifel an der materiellen Verfassungsmäßigkeit des Gesetzes^[13] leistete der Bundespräsident seine Unterschrift nach Art. 82 Abs. 1 GG, nicht zuletzt wohl aus dem Grund, weil mit Ablauf des 31.12.2008 das bisherige Recht nicht weiter angewendet werden darf.^[14]

[3] BFHE 198, 342; hierzu u. a. Daragan, ZErb 2003, 11; Meincke, ZEV 2002, 493; Noll, DStR 2002, 40; Offerhaus, DB 2002, 2064; Spiegelberger, Stbg 2003, 106.

[4] Gesetzesentwurf der Bundesregierung, BT-DS 15/5555, 15/5603; Gesetzesentwurf des Bundesrates, BT-DS 15/5604; Gesetzesentwurf der Fraktion der CDU/CSU, BT-DS 15/5448; hierzu u. a. Bäuml, DStZ 2005, 411; Daragan, ZErb 2005, 202; Geck, ZEV 6/2005, VI; Philipp/Kempny, ZErb 2005, 409; Wachter, BB 3/2006, I; Zipfel, BB 2005, 1360; Landsittel, ZErb 2005, 201.

[5] BVerfGE 117, 1; hierzu u. a. Crezelius, DStR 2007, 415; Daragan, ZErb 2007, 92; Geck, DStR 2007, 427; Hannes/Onderka/von Oertzen, ZEV 2007, 124; Riedel/von Hutten, ZErb 2007, 104; Scherer, BB 2007, Heft 11, I; Seer, ZEV 2007, 120; Wachter, ZErb 2007, 120; ders., BB 2007, 577; Wälzholz, ZErb 2007, 111; Landsittel, ZErb 2007, 95; ders., ZErb 2007, 180.

[6] Landsittel, ZErb 2007, 95, 102.

[7] BT-DS, 16/5480.

[8] http://www.bundesfinanzministeriumvom11.12.2007.de

[9] BT-DS 16/7918.

[10] BR-DS 4/08 – Beschluss; BT-DS 16/8547.

[11] Finanzausschuss, Wortprotokoll 87. Sitzung, Protokoll-Nr. 16/87.

[12] Da die hessische Landesregierung nur geschäftsführend im Amt war und ohne die Stimmen Hessens die Zustimmung des Bundesrates gescheitert wäre, werden Zweifel an dem formell korrekten Zustandekommen des Gesetzes geäußert; http://www.hermann-otto-solms.de vom 9.12.2008.

[13] In diesem Sinne äußerten sich Presseberichten zufolge insbesondere Kirchhof, Battis, Lang und Viskorf, RP online vom 11.12.2008; FAZ vom 12.11.2008, S. 12; Wirtschaftswoche Nr. 50 vom 8.12.2008, S. 14.

[14] Entgegen anders lautenden Stimmen haben das Feick/Henn überzeugend dargelegt, DStR 2008, 1905. Ein in 2009 verabschiedetes ErbStG mit Rückwirkung auf den 1.1.2009 wäre verfassungswidrig, vgl. Viskorf/Hernler, DB 2008, 2507, 2510.

B. Rechtslage ab dem 1.1.2009

Den Vorgaben des BVerfG in seiner Entscheidung vom 7.11.2006, die sich zusammenfassend aus der Abbildung 1 ergeben, ist der Gesetzgeber mit der aus Abbildung 2 ersichtlichen Konzeption nachgekommen.

I. Bewertung

Auf der ersten Ebene hat die Bewertung auch von Unternehmen zum gemeinen Wert, also dem Verkehrswert, zu erfolgen.

1. Vorgaben des BVerfG

Das BVerfG hat in seiner Entscheidung vom 7.11.2006 verschiedene Methoden der Ermittlung des gemeinen Werts von Betriebsvermögen genannt. Vorherrschend in der zivilgerichtlichen Rechtspre...