Nach § 13 b Abs.2 Satz 1 ErbStG 2009 entfällt die Steuerverschonung für das Betriebsvermögen insgesamt, wenn der Anteil des Verwaltungsvermögens am gesamten Vermögen eine Quote von 50 % überschreitet. Entscheidet sich der Übernehmer für die 10-Jahres-Variante, verkürzt sich die zulässige Verwaltungsvermögensquote nach § 13 a Abs. 7 Nr. 3 ErbStRG sogar auf 10 %. Liegt das als Verwaltungsvermögen zu qualifizierende Vermögen über dieser Quote, entfällt die Verschonung für das gesamte Betriebsvermögen.
Liegt die Quote unter 50 % bzw. unter 10 %, ergeben sich keine Auswirkungen auf den Verschonungsabschlag, liegt die Quote darüber, muss bereits vor der Übergabe für eine Senkung des Verwaltungsvermögensanteils gesorgt werden.
a) Vermeidung von Verwaltungsvermögen durch Vermeidung von Stückländereien im Sinne des § 160 Abs. 7 BewG
Nach der gesetzlichen Definition des ErbStG 2009 ist eine der Voraussetzungen für das steuerschädliche Vorliegen von Stückländereien, dass die Flächen auf mindestens 15 Jahre drittverpachtet sind und Wirtschaftsgebäude und/oder Betriebsmittel nicht dem Grundeigentümer gehören.
aa) Laufzeitverkürzung und inhaltliche Erweiterung bestehender Pachtverträge
Bestehende langfristige Pachtverträge müssen daher, sofern sie längerfristig abgeschlossen sind, in ihrer Laufzeit beschränkt werden und im Ergebnis eine Laufzeit von deutlich unter 15 Jahren aufweisen. Befristung und gegebenenfalls Sonderkündigungsrecht für Eintritt eines Nachfolgers zum Nachweis des Fortsetzungswillens sollten ebenfalls in den zu ändernden Pachtvertrag aufgenommen werden, um so bereits den Weg für zukünftige Gestaltungen zu ebnen.
Zu berücksichtigen ist dabei, dass das Steuerrecht keine Rücksicht auf die zivilrechtliche Vertragsgrundlage nimmt und eine davon unabhängige Bewertung trifft.[35] Daher muss notwendigerweise auch die Struktur des Pachtverhältnisses dahingehend geändert werden, dass auch Betriebsmittel, also zum Beispiel Wirtschaftsgebäude, in die Verpachtung mit einbezogen werden. Die Inhaltsänderung des Pachtvertrags erfordert eine vertragliche Vereinbarung der Parteien über die Vertragsänderung nach § 311 Abs. 1 und § 593 BGB.
bb) Umwandlung in Teilbetriebspachtverträge
Alternativ ist auch eine Gestaltung dahingehend denkbar, dass der Pachtvertrag in die Verpachtung eines steuerlichen Teilbetriebs entsprechend R 16 Abs. 3 EstR umgewandelt wird.
Auch ein solcher Teilbetrieb ist nicht als Stückländerei im Sinne des § 160 Abs. 7 BewG anzusehen und fällt somit unter die Verschonungsregelung des § 13 b ErbStG 2009.[36] Diese Lösung ist auch aus höferechtlichen Gesichtspunkten zu favorisieren, da bei Verpachtung einzelner Grundstücke oder Wirtschaftsgebäude das Risiko der Aberkennung des höferechtlichen Status besteht.
b) Vermeidung von Verwaltungsvermögen durch Kapitalgesellschaft
Erbschaftsteuerlich verschont sind nach § 13 b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG 2009 auch Anteile an inländischen Kapitalgesellschaften oder Kapitalgesellschaften mit Geschäftsleitung in der EU oder im EWR, wenn der Erblasser oder Schenker zu mehr als 25 % unmittelbar an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist. Weitere Voraussetzung der erbschaftsteuerlichen Verschonung ist nach § 13 b Abs.2 Nr. 3 ErbStG 2009, dass die Kapitalgesellschaft nicht mehr als 50 % Verwaltungsvermögen hält.
Es ist daher, je nach Umfang der Stückländereien, zu überlegen, ob sich das Einlegen derselben in eine Kapitalgesellschaft, deren Anteile der Landwirt allein oder zu mehr als 25 % hält, lohnt. Das kann zum Beispiel auch aus praktischen Gesichtspunkten sinnvoll sein, wenn eine Vielzahl von Einzelverträgen abgeschlossen sind, deren jeweils einzelne Änderung zeitlich nicht in überschaubarer Zeit vorgenommen werden kann.
Innerhalb der Kapitalgesellschaft, in die die Pachtverträge sämtlich überführt werden, müsste sodann der Verwaltungsvermögensanteil auf eine Quote unter 50 % reduziert werden. Dies kann zum Beispiel dadurch geschehen, dass in diese Kapitalgesellschaft Wirtschaftsgüter aus einem anderen Betriebsvermögen des Unternehmens, z. B. durch Übertragung eines selbst genutzten Stallgebäudes, nach § 6 Abs. 5 EStG zu Buchwerten eingelegt werden. Denkbar ist auch die Einlage von Geldvermögen, da Geld kein Verwaltungsvermögen darstellt.[37] Die Übertragung der Anteile an einer solchen Kapitalgesellschaft zu Lebzeiten oder auch im Todesfall kann dann als erbschaft- und schenkungsteuerlich begünstigtes Betriebsvermögen erfolgen. Hierfür müssten in der Satzung der Gesellschaft und der letztwilligen Verfügung kongruente Nachfolgeregelungen geschaffen werden, zumindest dergestalt, dass der Erbe der Geschäftsanteile zugleich der Erbe des Hofes ist.
Dieser Inhalt ist unter anderem im Deutsches Anwalt Office Premium enthalten. Sie wollen mehr?
Jetzt kostenlos 4 Wochen testen